財務審計稅務精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇財務審計稅務范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

獎金不算入工資

第二十七條　勞動合同法第四十七條規定的經濟補償的月工資按照勞動者應得工資計算，包括計時工資或者計件工資以及獎金、津貼和補貼等貨幣性收入。勞動者在勞動合同解除或者終止前12個月的平均工資低于當地最低工資標準的，按照當地最低工資標準計算。勞動者工作不滿12個月的，按照實際工作的月數計算平均工資。

獎金的制度

1)獎金制度的實施必須建立在完整、科學、公平合理的工作評價制度基礎之上，才能和員工的超額勞動實現緊密聯系。

2)獎金制度在強調物質激勵的同時，不能忽視員工之間團結互助合作關系的建立與加強。

3)獎金制度在制定過程中，要聽取各方面意見，工在制定之后試行一段時期。

4)獎金分配應盡快全部兌現。

5)在獎金制度下式實施之后，一方面整體上應保持穩定，避免短期大修大改;另一方面在具體細節，特別是有關勞動計量和分配方法上，應及時總結完善，做到精益求精。

獎金的認定情況

1、對于基本獎金，隨工資發放，在工資單中注明，一般每月數額不變且不大。人事制度相對健全的單位，基本獎金一般是事先定明或在合同中明確記載的。對實行計件工資制并規定每月完成一定量就可以發放獎金的企業，其按每月實際完成的量計發的獎金屬于基本獎金的概念。

2、對于數月獎金，從概念上講，“數月”屬二個月以上，只要發放的獎金屬于超過二個月的，均可認定為數月獎金。如何發放一般情況下事先都在文件規定或臨時會議紀要中明確。在具體操作上，一是應當了解會計的原始憑證記錄，如會議紀要中明確發放季度獎或半年獎或年度獎及不同人員的不同數額等;二是除季度獎、半年獎和年度獎三類特殊獎金外，數月獎金一般不得重復，如三月發1-2月獎金，四月發1-3月獎金，五月發1-4月獎金等，這是明顯的分解收入，對此情況稅務機關可以合并其收入。三是同一筆獎金分月發放的應當合并申報計稅，包括不同月份發放獎金的會計原始憑證如果相同，則說明其屬同一筆獎金，也應當合并計稅。最近，某報刊登的有關年終獎發放及節稅的稅收籌劃文章稱，年終獎金的節稅方法之一是將其分三個月發放。筆者認為，這是對數月獎金計稅方法的誤解。關鍵是數月獎金的發放形式必須是有權決定的部門做出的，實際也是對稅法有關“次”收入的理解，與分幾個月發放無關。

3、對于雙薪制獎金，目前基本上是在機關、事業單位和規范的國有企業中試行，發放時均有文件依據，憑文件確認即可。

4、對于年薪制獎金，不同類型的企業單位，決定年薪制的方法不同，稅務機關應當根據決策者事先的決定文件和年薪計發辦法來確定是否應享用年薪制的計稅辦法，對臨時或事后決定如2004年末或2005年初決定對企業經營者2004年度的生產經營實行年薪制制度的，不應當做為享受年薪制優惠計稅辦法的依據。

5、對于實物獎金，這類獎金多發生在手中擁有一定技術、或具有某方面專長的人身上，能得到這類獎金的人，應聘時與用人單位一定有簽定合同，企業在賬上對此事項的記錄也是相當明確的。在實際操作中，實物獎金有兩種辦法，一種是用人單位購房、購車等后送給應聘者。采用此種辦法的，個人所得稅計算可以套用實物獎金的計稅辦法。另一種是應聘者自己去購房、購車，單位則在合同規定的金額內予以補助。而補助也有兩種形式，一種形式是直接補助個人。

這種形式下，主要問題是如何確認，一般情況下，確認難度較大、漏洞也較大，只能按單位給予的一次性獎金辦法來計稅;另一種形式是匯款到銷售單位(如購房的匯到售房單位或個人等)，這種形式下，一般確認難度不大，可以套用實物獎金計稅辦法。

6、對于股權獎金，多發生在技術含量較高的單位，如單位聘用網絡人才等。這種聘用，合同記載齊全，涉及金額較大，兌現記錄明確，因此確認沒有難度。但對母公司在境外、股權獎勵具體操作也在境外的單位，由于保密性較強，則主要依靠個人主動申報，或通過稅收協定的情報交換、境內公司涉及境外業務需要境外提供財務審計報告而披露等途徑獲知。

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篇(2)

【關鍵詞】 管理審計； 應用； 成效

管理審計是現代審計一種新的審計類別，它是經濟發展的必然結果，也是審計事業發展的歷史趨勢，是審計人員對被審計單位經濟管理行為進行監督、檢查及評價并深入剖析的一種活動。它的目的是使被審計單位的資源配置更加富有效率。從管理審計的輔助手段上來說，它是相對于財務審計的一個概念，從被審計單位經濟活動的外延來看，管理審計又是相對于經營審計的一種認知。管理審計是以財務收支真實性為前提，通常以風險評估為基礎確定被審事項，以分析、評價資源的投入產出及管理活動的經濟性、有效性（含效率和效果）和適當性為主要方式方法，以促進管理層加強內部控制、有效履行職責、增加價值為審計目標的一種較高層次的審計類型。

管理過程審計通過對各種管理職能的健全性和有效性的評估，以考查管理水平的高低，管理素質的優劣以及管理活動的經濟性、效率性，并針對管理中所存在的問題，提出改進的建議和意見。如對決策職能的審查，主要應查明是否制定科學的決策和程序，是否遵守合理的決策原則；決策的方法是否科學、恰當，決策的結果是否正確等。對控制職能的審查，主要應查明有無健全和科學的內部控制制度，各項控制制度是否嚴格執行，其實際效果如何等。

內審工作只有審出成績，審出問題，為組織增加實實在在的價值，才能真正取得單位領導的重視與支持。管理審計主要是通過檢查內部控制、對比分析有關數據，提出合理化審計建議，以促使被審單位完善管理、降低風險、增收節支，這是一種效益。但這種效益有時不能在短期內顯現，有時賬面還無法計量和反映，一般不如財務收支等審計效果直接。正如花出去的每一分錢在賬上都有記錄，能看得見、摸得著，但節約下來的錢在財務賬面往往無法反映一樣。因此管理審計工作成效往往被忽視。在實際工作中，經過多方探索，進行了一些實踐，并且取得了很好的效果。

一、通過風險分析，提高管理活動效益

充分把握國家教育經費使用政策。教育經費是每個單位都有的一項經費，按照國家規定，根據工資總額的一定比例從成本中提取。筆者在審計中發現，一個單位的教育經費在年末余額是150萬元，這項用于教育培訓的支出在年末余額顯然較大，在進一步審計時發現，該單位根據財政部頒發的財建［2006］317號文《關于企業職工教育經費提取與使用管理的意見》的規定，按工資總額的2.5%提取，而原來的教育經費提取比例是1.5%，由于提取比例的變化導致該單位的教育經費余額較大。根據我們了解的國家稅務政策，財政部國家稅務總局以財稅[2006]88號文《關于企業技術創新有關企業所得稅優惠政策的通知》規定，對企業當年提取并實際使用的職工教育經費，在不超過計稅工資總額2.5％以內的部分，可在企業所得稅前扣除。經過計算，如果按1.5%，該單位的教育經費結余應為40萬元，也就是有110萬元教育經費是不能計提的，需要按110萬元補交所得稅。另一方面，我們也提出了加大教育培訓力度，提高培訓覆蓋面，增加教育經費支出的管理建議。教育經費作為一項專門經費，在原來的審計中較多的是對支出合法性的審查，我們通過經費本身風險的分析，并依據國家的有關政策提出具體的計算結果，被審計單位也對我們的建議表示感謝。按當時適用的稅率33%計算，可以挽回風險損失36.6萬元。

電費資金納入財務部門統管。資金管理是企業管理的重要環節，由于電網企業電費收入較大，電費資金的回收應當是重點監控。通過以前進行的“三清理一規范”活動，電網企業特別是縣級供電企業的電費賬戶基本上收歸企業財務統一管理，但我們在審計中發現，個別單位的供電所仍然有存折，用于保存TM（“井井通電”和“戶戶持卡”工程）卡卡費和預收的電費，供電所附近的多是郵政儲蓄機構，他們大多在那里開立活期存折。由于這部分資金基本游離于財務部門的監控之外，所以風險也很大，管理難度很大。我們通過與被審計單位探討，認為由財務部門在郵政儲蓄銀行開立電費賬戶，通過其下屬的郵政儲蓄機構進行歸集，這樣，既不影響供電所辦理TM卡電費預存，也保證了資金在財務部門的監控之下。通過這一管理方式的變化，可以更有效地保證供電所資金安全問題。

二、通過制度創新，提高審計工作的影響力

制度創新是企業管理的動力，可以說審計的產生即是制度創新的結果。歷史上著名的“南海公司事件”即是這一證明。英國南海公司是1711年由著名的哈利伯爵創辦的，公司的業務范圍是在南美經營奴隸貿易和捕鯨業務。1719年，英國政府允許中獎債券與南海公司股票進行轉換。1720年，南海公司股票一夜之間由130英鎊漲到了300英鎊，并在7月份上漲到每股1 000英鎊以上，此后股價一路走低，直至該公司破產。成千上萬的股民慘遭重創甚至傾家蕩產，在這次事件中損失慘重的科學家牛頓驚嘆道：“我能計算出天體的運行軌跡，卻難以預料到人們如此瘋狂”。正是這一事件催生了注冊會計師制度的產生，也是到今天審計工作備受重視的原因之一。

營銷管理體制的創新。電力工業關系千家萬戶，涉及國計民生，正是由于電力的這種基礎產業和公用事業特點，使得電力客戶以幾十萬計，即使在一個縣級供電企業，電力客戶少的也有幾萬戶，多的十幾萬戶。我們在審計中發現，有一個單位在營銷程序管理上不是很連貫，財務部門管理電費資金，營銷部門進行電費計算，農電部門負責電費催收，但是財務部門沒有欠費明細，營銷部門沒有實收記錄，農電部門匯總的電力客戶計費數據和已有的經營數據，沒有通過電腦網絡進行完全的資源共享，即使是單位的負責人，如果想查詢其中某一個電力客戶繳費記錄的話，也只能通過命令的方式要求下屬進行匯報。這種管理方式不但沒有效率，也因為其傳遞過程較長，可能影響數據的準確性。結合我們的工作經驗，我們提出了建立比較完善的營銷管理系統的建議，由財務部門管理資金，由營銷部門管理全部客戶電費信息和繳費記錄，農電部門負責欠費催收的分工合作的管理體制，并通過營銷管理系統將相關部門聯系在一起，通過用戶授權解決不同層次使用者的需求。也許這個通過信息網絡提高工作效率的建議并不新奇，但對習慣于某種固定思維模式的單位來講，任何新的變化都是對傳統觀念的打破，所謂不破不立。被審計單位對我們的建議非常同意，希望通過我們這次審計建立和完善營銷管理信息系統。

銀行對賬方式的創新。由于企業和銀行在記賬方式和時間上的不同，會存在未達賬項，也就需要企業在月末編制銀行存款余額調節表，以便一方面了解本單位真實的貨幣資金狀況；另一方面通過對賬發現資金管理中存在的問題。我們在審計中發現，有的單位年末的未達賬項比較多，但還在手工對賬和編制銀行存款余額調節表。我們提出的建議是利用現有的會計核算軟件自動編制銀行存款余額調節表，計算機軟件的特點在于進行大量、簡單、重復的數據處理，利用現有的軟件可在很短的時間內自動完成銀行對賬。由于被審計單位對這一做法還比較陌生，我們就會計軟件中銀行對賬的實際操作進行了演示，他們通過試運行，對賬速度大大加快，資金安全性得到進一步提高。

三、通過增值服務，構建和諧的審計文化

一般認為，審計主體與客體是相互對立的，是矛盾的雙方，但作為內部審計來講，由于其服務的對象是一致的，都是為企業的發展服務，把他們對立起來的做法非常不可取，所以，我們把構建和諧的審計文化作為審計工作的一個內容，把對立的雙方變成利益的共同體。經濟學里有一個名詞叫“特里芬悖論”，它是美國耶魯大學教授特里芬在1960年出版的《黃金與美元危機》中提出的一個觀點。書中的描述是這樣的：“由于美元與黃金掛鉤，而其他國家的貨幣與美元掛鉤，美元雖然因此而取得了國際核心貨幣的地位，但是各國為了發展國際貿易，必須用美元作為結算與儲備貨幣，這樣就會導致流出美國的貨幣在海外不斷沉淀，對美國來說就會發生長期貿易逆差；而美元作為國際貨幣核心的前提是必須保持美元幣值穩定與堅挺，這又要求美國必須是一個長期貿易順差國。這兩個要求互相矛盾，因此是一個悖論。而實際上，當美元作為國際貨幣成為一種歷史的選擇且至今無法改變時，使用并保留美元儲備的大量國家也就無可奈何地被綁到了美國經濟的戰車上，要保住手中美元的價值，就必須全力支持美國經濟的繁榮；保留的美元越多，支持的力量也就必須越大。我們認為，雖然審計雙方存在矛盾，但可以通過共同的目標聯系在一起，實現規范和提高的目的。

實行開放式溝通。審計者與被審計單位的溝通是雙方非常重要的聯系方式，良好的溝通不但有利于提高被審計單位的管理水平，而且有利于融洽雙方的關系，提高工作效率。過去的做法是審計過程對被審計單位是保密的，審計組成員不可以把審計底稿的內容泄露給被審計單位，這種做法不但造成了審計工作的神秘感，也不利于在交換意見前，雙方進行充分的協商。我們的做法是，在審計工作基本完成時，由審計組全體成員與被審計單位財務人員等相關成員共同討論審計工作底稿的充分性與適當性。這樣，不但可以使審計底稿的表述更加準確，也可以使雙方就有分岐的方面坦誠陳述意見，還可以提高審計人員的綜合素質。在隨后進行交換意見中，也就可以節約時間，提高效率。在實際工作中，我們的做法得到了審計人員和被審計單位的肯定。

篇(3)

【關鍵詞】“營改增” 企業 稅負 對策

營業稅改征增值稅（簡稱“營改增”）是我國當前實施的結構性減稅政策的重要內容，有助于化解并消除制約服務業發展的稅制瓶頸，促進服務行業健康可持續發展。從2012年1月1日開始，首先在上海市開展交通運輸業及現代服務業營業稅改征增值稅的試點工作，并逐步擴大至北京、天津等8 省市，在此基礎上繼續擴大試點地區?！盃I改增”對于從整體上降低企業稅負，營造公平競爭的市場環境，促進服務業健康發展以及推動經濟結構調整等都具有極為重要的意義。本文嘗試從“營改增”對企業稅負的影響這一角度去探討企業如何應對這一政策的相關對策措施，以期能夠對同行有一定的借鑒作用。

一、當前我國實施“營改增”政策的必要性

在我國的稅收體系中，增值稅與營業稅是兩大最主要的稅種，在我國稅收收入中占有重要地位。根據國家財政部門的相關稅收數據，近年來，國內增值稅的收入占稅收總收入的比重為30%左右，而營業稅的收入在稅收總收入的比重為15%左右。兩類稅收相加超過國家稅收總收入的40%。在我國現行稅收體系中，增值稅與營業稅并存的情況，產生出很多問題。主要表現為：一方面，重復征稅問題嚴重，企業稅負較重。由于營業稅和增值稅對立存在，造成企業稅款的抵扣鏈條斷裂，出現重復征稅以及企業稅負增加的情況。隨著現代社會經濟的快速發展、市場競爭日趨激烈，在這種情況下，企業稅負增加已經成為制約現代服務業發展的桎梏。而“營改增”的根本目的就在于減少現階段營業稅重復征稅的問題，推動產業融合，促進服務業健康發展。另一方面，不利于企業的專業化發展。由于存在重復征稅的情況，企業的稅負會增加。在這種情況下，企業為了降低生產經營成本，會進行多元化投資。例如，為減少企業的負擔，有部分生產性企業建設自己的物流公司。在市場經濟條件下，這種狀況不利于企業的專業化發展，無法提高企業及其產品的市場競爭力。所以，營業稅改征增值稅，在一定程度上是對我國現行稅制的改革與完善，從總體上來看，有助于降低企業稅負和企業的生產成本，提高企業的綜合競爭實力。

二、“營改增”政策的實施會對企業的稅負產生重要影響

隨著營業稅改征增值稅的實施，企業及行業之間的分工更加合理，通過結構性減稅使很多企業的生產與經營成本大大降低，刺激了市場需求，并且會對企業的稅負產生出重要影響。主要表現在以下方面：

（一）中小企業的稅負明顯減少

通過“營改增”試點，我們發現，對于被認定為增值稅小規模納稅人的試點企業而言，由于稅率的降低加之營業額由含稅轉換為不含稅導致的收入減少，使企業稅負有了明顯降低。對于增值稅一般納稅人來說，由于應納稅額是根據銷項稅額中扣除可以抵扣的進項稅額的余額確定的，故購進環節準予抵扣的進項稅額的多與少，決定了企業的稅負。那些機器設備更新較快的服務企業，由于在購買固定資產以及原材料的過程中會產生較多的可抵扣稅額，企業的稅收負擔會明顯減少。

（二）交通運輸等行業企業的稅負有所增加

通過對“營改增”實施效果的研究，我們看到，在交通運輸行業中的物流企業出現了稅負增加的情況。在稅改之前，物流企業的營業稅稅率是3%，而改征增值稅后，稅率為11%，稅率的提高加之抵扣項目的局限增加了物流企業的稅收負擔，這就造成“營改增”后，交通運輸業尤其是物流企業的稅收負擔會出現增加的情況。

（三）國家加強對企業稅負的監管力度

長期以來，在我國營業稅等稅收領域中存在著偷稅漏稅的現象，造成國家稅收的不斷減少。隨著“營改增”政策的實施，國家加強對增值稅的防控，有助于減少企業的偷稅漏稅等問題。因此，通過實施“營改增”政策，有助于加強對企業稅收進行有效監管，增加國家財政收入。

三、企業應對“營改增”政策的主要措施

營業稅改征增值稅是我國當前及今后一段時期內稅制的重大改革，會對企業稅負產生重要影響。因此，企業應當深入分析這一政策對企業稅負及企業未來發展帶來的影響，并且采取有效的措施進行應對。

（一）及時做好稅制改革的準備工作

由于“營改增”會對企業的稅負及發展產生重要影響，企業應當及時了解“營改增”試點及實施過程中的相關政策，并及時調整與“營改增”相關的財務方法，深入細致做好準備工作。實際上，對于大多數企業來說，“營改增”是重要的發展機遇，有助于減輕企業負擔，但是企業要把握住這一機遇，就首先要掌握相關政策，明確并且積極運用試點企業可以享受的優惠政策以及過渡性財政扶持政策，妥善解決企業發展中遇到的困難，使企業能夠盡快適應稅制改革的發展要求。

（二）有效防范稅制改革帶來的風險

隨著“營改增”政策的試點及逐步實施，企業的會計核算工作面臨著巨大挑戰和風險。由于增值稅采用抵扣模式，這實際上是會計核算體系的重大變革。在稅制改革之前，企業的會計核算工作相對簡單，主要采用記賬或者聘請兼職會計來完成，但在“營改增”之后，會計核算的工作量有了明顯增大，傳統的會計工作模式已經很難適應新的工作要求。因此，企業必須配備專職的會計人員，及時調整企業會計核算制度，規范企業發票管理，以防范稅制改革所帶來的風險。

（三）認真開展企業稅務籌劃

企業經營的根本目的就在于追求利潤的最大化，而利潤不僅是企業經營發展的重要保證，而且是判斷企業經營業績的核心指標。因此，企業在市場活動中必須要盡量降低經營成本，以實現較高的利潤。而對于企業來說，稅收是企業生產經營中的一項重要支出。因此，營業稅改征增值稅，會對企業的生產經營活動產生重大影響。所以，企業要根據新稅制對涉稅項目進行籌劃，合理安排企業的財務活動，努力降低企業的稅收成本，提高企業的利潤。

（四）合理爭取并有效利用稅收優惠政策

對于國家稅務部門來說，“營改增”的根本目的就是要降低行業稅負。但是，應該看到，并不是所有企業都能夠降低稅收負擔，在試點中，有很多物流企業的稅負反而有了明顯增加。因此，企業一定要提前做好財務管理與業務統籌，提前進行稅金明細核算，并積極與相關政府部門做好溝通工作，不僅要積極呼吁增加相關行業及企業的抵扣項目，以進一步減輕企業的稅收負擔，而且要及時關注政府稅務部門最新的增值稅財政補貼等相關政策，認真準備相關申報材料，通過爭取稅收政策及國家財政補貼等方式有效降低企業的生產經營成本。

（五）組織財務人員學習掌握稅制改革政策

企業要高度重視“營改增”稅制改革政策，應當組織財務人員認真學習相關文件，并嚴格執行稅制改革規定，使財務人員能夠正確處理“營改增”前后經濟事項，明確計稅基礎及適用稅率等。通過組織財務人員開展培訓及學習等活動，使財務人員明確企業的性質及選擇的稅率。因此，要對企業財務人員深入細致地開展培訓工作，并適時邀請稅務部門的專業人員到企業進行指導，以使企業的財務人員可以及時開展工作，準確處理企業相關業務，盡量避免因為業務不熟悉所帶來的麻煩。

四、結語

營業稅改征增值稅是我國實施的結構性減稅政策的重要內容。通過實施“營改增”政策，有助于化解并消除我國當前制約很多行業發展的稅制瓶頸，增強企業的市場競爭實力，推動服務業等行業的可持續發展。因此，企業要認真分析“營改增”政策的實施對企業稅負的影響，把國家政策與企業自身發展結合起來，不僅要充分利用政府減稅的這一有力契機，不斷增強企業的競爭力，而且要根據新稅制的要求，合理轉變企業發展方式，改善經營條件，適應市場經濟的發展要求。

參考文獻

[1]古建芹，劉大帥，張麗微.增值稅與營業稅合并的現實思考——以生產業發展為例[J].財政研究，2012（04）.

[2]孫鋼.增值稅“擴圍”的方式選擇——基于對行業和體制調整的影響性分析[J].地方財政研究，2011（02）.

[3]姜明耀.增值稅“擴圍”改革對行業稅負的影響——基于投入產出表的分析[J].中央財經大學學報，2011（02）.

篇(4)

1政府是會計審計標準的供給主體。任何國家的會計審計法律都是由國家制定的，因而都具有國家的性質。然而作為會計審計標準，在不同國家和地區其供給主體卻有很大的不同，國際上主要有政府供給、民間職業團體供給、由政府與民間職業團體共同供給三種模式。美國、英國等是民間職業團體供給模式的代表，法國等則是政府供給模式的代表。我國會計審計標準歷來以政府為供給主體?？紤]到會計審計標準涉及許多技術性問題，會計審計方法和會計審計質量關系到相關利益主體的經濟利益，盡管在我國會計審計標準制定過程中成立了國內外咨詢專家組，并在正式頒布之前廣泛征求各方面的意見，但實質上我國會計審計標準的供給主體仍然是政府，即屬于政府供給模式的典型代表。

我國堅持以政府為主體供給會計審計標準的原因主要有三：一是會計傳統，通過立法來規范會計行為是中國會計的重要特征。二是政府作為會計審計標準的供給主體，既可以保證標準的權威性，又可以減少標準制定過程中的交易費用、縮短制定過程和實施推廣過程，提高標準制定和實施的時效性。三是在大型企業尤其是銀行業及上市公司中，國有及國有控股企業所具有的主體地位也是政府制定會計審計標準的重要原因。

2會計審計標準的實施具有強制性。根據我國經濟學家林毅夫的研究成果，制度變遷有誘致性制度變遷和強制性制度變遷兩種基本類型。前者是指一群（個）人在響應制度不均衡所引起的獲利機會而自發倡導、組織和實行的制度創新；后者是指政府命令或法律的引入、實施而引起的現行制度的變遷或替代。由于我國會計審計標準制定方面的傳統，加之我國快節奏的經濟體制改革和對外開放，尤其是資本市場的迅速發展，迫切要求會計審計標準以最短的時間和最快的速度變遷。強制性會計審計標準變遷的優點在于，能利用政府的強制力和“暴力潛能”等方面的優勢降低制度變遷的成本。從實踐來看，為保障商業銀行會計審計標準的實施，政府專門設立有財政部、中國人民銀行、稅務總局等國家機關實施的強制性監管。

3制度的變遷具有漸進性。金融體制改革的進行，改變了中國銀行業作為政府“大出納”的歷史使命，實現了向商業銀行的轉變，建立起了統一法人管理體制。在商業銀行自身管理體制改革的同時，中國商業銀行的外部經營環境也發生了深刻的變化：資本市場的迅速興起和發展，使越來越多的社會資金轉向股票等直接金融產品，銀行的傳統業務開始受到沖擊；金融業實行分業經營、分業管理，傳統的優勢被打破；經濟的發展推動著金融創新的步伐不斷加快，新的銀行業務品種和服務手段不斷推出等。

與此相適應，銀行會計審計標準也進行了相應的漸進式變遷，表現為“逐步推進、分步到位、先易后難”。從1985年的《會計法》到以后兩次修改的《會計法》；從《股份制試點企業會計制度》（1992年5月）、《企業會計準則》（基本會計準則，1992年11月）到《企業會計制度》（2000年12月）和已頒布的13個具體會計準則；從《金融企業會計制度》（1993年3月）到《公開發行證券的商業銀行有關業務會計處理補充規定》（2000年12月）；從第一批《中國注冊會計師獨立審計準則》（1995年12月）到《商業銀行會計報表審計》（獨立審計實務公告第7號，2001年1月）和《銀行間函證程序》（獨立審計實務公告第8號，2001年1月）。從所有這些制度性內容的變化可以看出，我國商業銀行會計審計改革的過程是在“邊學邊干”、“摸著石頭過河”中進行的，是分步推進的，是在適應商業銀行管理體制和外部經營環境的基礎上漸進式推進的。

4不同商業銀行的會計審計標準存在較大的差異。雖然1993年開始的會計改革打破了按行業分別管理的會計管理體制和制定會計制度辦法，但在經濟的轉軌時期，銀行系統內部在會計制度的設計與制定上還有許多不同之處：一是財政部、中國人民銀行根據不同商業銀行經營管理和經營對象的不同，制定了不同的會計制度與規范。國有獨資商業銀行執行《金融企業會計制度》和《金融企業財務制度》；非上市股份制商業銀行除存貸業務執行《金融企業會計制度》外，其他業務均執行《股份有限公司會計制度》（現為《企業會計制度》）；上市銀行除存貸業務執行《公開發行證券的商業銀行有關業務會計處理補充規定》，其他業務執行《企業會計制度》外，還必須執行中國證監會的公開發行證券公司信息披露編報規則第1號《商業銀行招股說明書內容與格式特別規定》、第2號《商業銀行財務報表附注特別規定》、第7號《商業銀行年度報告內容與格式特別規定》；城市商業銀行執行《城市合作銀行會計制度》。二是同一銀行業務在不同類型商業銀行的會計政策差異大，主要表現在：（1）呆帳準備雖都采用備抵法核算，但非上市銀行的呆帳準備只按年末貸款余額的1%差額計提；而上市銀行除按年末貸款余額的1%差額計提一般呆帳準備，還需要根據信貸資產五級分類結果計提專項呆帳準備。（2）利息收入的確認，在2000年度，非上市銀行的應收利息核算期間為180天，而上市銀行只有90天。（3）壞帳準備的計提，非上市銀行根據年末應收帳款余額的03%計提；而上市銀行應當根據以往的經驗、貸款對象或債務人的實際財務狀況、經營管理和現金流量情況，以及其他相關信息，并按《企業會計制度》的規定合理地估計計提，如深圳發展銀行2000年年報壞帳準備計提比例高達52%.（4）固定資產、在建工程、無形資產、長期投資、短期投資等資產減值準備的計提，非上市銀行不計提；而上市銀行必須根據資產的實際情況合理地計提。（5）貸款的核算，非上市銀行只執行“一逾兩呆”分類核算方法；而上市銀行除執行“一逾兩呆”分類核算方法外，還必須執行“五級”分類方法計算。

在審計方面，1995年1月，審計署發文明確了國有金融機構的審計管轄范圍；1996年12月，又出臺了《國有金融機構財務審計實施辦法》，明確規定國家審計機關可依法對國有全資及國有控股金融機構的資產、負債和損益進行審計監管；2001年1月，財政部通過中國注協公開了《商業銀行會計報表審計》和《銀行間函證程序》兩個單獨的商業銀行審計標準。各商業銀行從20世紀90年代中期起，開始聘請注冊會計師對其財務報告進行審計。從2000年起，根據中國證監會的規定，上市銀行除接受監管當局的審計外，還“應聘請有商業銀行審計經驗的、具有執行證券期貨相關業務資格的會計師事務所，按中國獨立審計準則對其依據中國會計和信息披露準則和制度編制的法定財務報告進行審計。此外，應增加審計內容，聘請獲中國證監會和財政部特別許可的國際會計師事務所，按國際通行的審計準則，對其按國際通行的會計和信息披露準則編制的補充財務報告進行審計?！?/p>

二、中國上市銀行的會計和審計問題研究

目前，中國大陸有深圳發展銀行（1987年成立，1988年普通股在深圳經濟特區證券公司首家掛牌公開上市）、浦東發展銀行（1993年成立，1999年在上海交易所上市）、中國民生銀行（1996年成立，2000年在上海證券交易所上市）三家上市銀行。

1中國上市銀行現有業務的會計標準已經與國際會計標準接軌。隨著金融改革的深化和中國資本市場的迅速發展，建立有效的信息披露制度，提高會計信息質量，增強會計信息的透明度，為各有關方提供準確的會計信息，成為上市銀行會計標準建設的重要內容；同時，這也對上市銀行防范金融風險具有重要意義。經過多年的努力，就上市銀行現有業務的會計標準本身而言，已經實現了與國際標準的接軌。具體表現在：

第一，注重資產質量。根據我國有關上市銀行的會計標準，上市銀行必須采用貸款“五級”分類法，并在期末披露“貸款的''''五級‘分類情況，各級貸款呆帳準備金的計提比例”；必須定期或者至少于每年年度終了，對各項資產進行全面檢查，并根據謹慎性原則的要求，合理地預計各項資產可能發生的損失，對可能發生的各項資產損失計提資產減值準備；必須將虛擬資產排除在資產負債表之外，對不能使銀行受益的待攤費用，“應當將其攤余價值一次全部轉入當期成本、費用，不得再留待以后期間攤銷”，銀行分支機構在籌建期間發生的開辦費在開始經營的當月一次計入開始經營當月的損益；對于待處理財產損溢科目，不論是否經有關部門批準，均應沖減凈資產并在年末計入當期損益。

第二，全面體現了謹慎性會計原則。一是收入確認謹慎，按“雙90天”確認利息收入。即“發放的貸款到期（含展期，下同）90天及以上尚未收回的，其應計利息停止計入當期利息收入，納入表外核算；已計提的利息收入，在貸款到期90天后仍未收回的，或在應收利息逾期90天后仍未收到的，沖減原已計入損益的利息收入，轉作表外核算。表外核算的應計利息，在實際收到時確認為收款期的利息收入。”二是上市銀行必須根據國家統一會計制度的規定，對不實資產及時、足額計提呆壞賬準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備等資產減值準備，以提供更加客觀可靠的會計信息。

第三，實行國際通行的會計與稅收相分離的做法。根據會計制度計算的財務成果是會計利潤（利潤總額），按稅收制度計算調整后的利潤是計稅利潤或應納稅所得額。在我國，上市銀行要使會計制度得以很好地貫徹，并與國際會計慣例協調，必須遵循會計和稅收相互分離的原則。在實際工作中，會計制度如有與稅收制度不一致或不協調的，應按會計制度進行核算，納稅時再作調整。比如，上市銀行提取的各項準備的規定，提取比例由銀行根據自身資產狀況自行確定，這就必然會出現會計制度規定與國家稅收規定不一致的問題。在這種情況下，銀行應當按照會計制度的規定進行核算，在計算應繳納所得稅時進行納稅調整。如果不實行會計與稅收相分離，會計的“穩健”等若干會計原則將無法貫徹。

第四，對會計要素的確認、計量、記錄和報告規定明確。計劃經濟體制下，我國長期以來形成了一套傳統的財務會計管理模式，會計要素的確認和計量均由國家財務制度規定，會計制度只是按照財務制度規定進行相關賬務處理。雖然1993年進行了金融企業會計制度改革，但是，當時的行業會計制度并沒有完全解決會計的確認、計量問題，仍然只規定了會計記錄和報告，這種會計制度本質上是規范簿記的內容。市場經濟發展至今，上市銀行必須“自主經營、自擔風險、自負盈虧、自我約束”，重大問題由股東大會、董事會決定，會計的角色也隨之發生了變化，客觀上要求恢復會計的本來面目，即對會計要素確認、計量、記錄和報告的全過程作出規定。因此，財政部2001年4月17日在答復大華會計師事務所有限公司《關于上海浦東發展銀行審計中有關問題的函》中明確指出：“公開發行證券的商業銀行有關財務會計處理問題，應按上述會計制度有關規定執行（”上述會計制度有關規定“系指上市銀行的存貸款業務，執行《金融企業會計制度》和財政部財會[2000]20號文的規定；其他業務暫時執行《企業會計制度》，作者加注），不應再執行金融企業財務制度?！贝舜巍镀髽I會計制度》改革，借鑒了國際慣例中的財務會計概念，較好地解決了這一問題。

2中國上市銀行的審計。審計目標決定了審計行為的實施。從目前情況看，上市銀行的審計分為內部審計與外部審計。內部審計一般由專設的稽核部門實施；外部審計包括監管當局的審計和注冊會計師的審計。

監管當局的審計，是指中央銀行、證監會、國家審計機關、財稅部門等監管當局為履行監管職能，通過現場檢查與非現場檢查方式，對上市銀行經營管理與業務活動的合規合法性及任期經濟績效進行監督檢查。

注冊會計師的審計，是上市銀行股東大會根據國家監管部門的要求，聘請注冊會計師對上市銀行的財務報告發表審計意見所進行的獨立審計。如前所述，中國上市銀行的財務報告審計，需要接受境內外會計師事務所的“雙重審計”。境內會計師事務所的審計標準是《中國注冊會計師獨立審計準則》，境外會計師事務所的審計標準是《國際審計準則》。

3中國上市銀行境內外審計差異分析。從已公布的2000年度審計報告來看，三家上市銀行境內外審計差異較大，呈現出兩個特征：一是差異的存在是全方位的，涉及財務狀況、經營成果和現金流量各個方面；二是差異表現為同向，不存在同類項目間相互中和或抵消的可能。具體情況見下表。

從理性上分析，會計信息的境內外差異無非是兩個方面：一是會計標準本身的差異；二是運用會計標準時所產生的運行差異。由于中國上市銀行的會計標準已經與國際會計標準接軌，所以，上市銀行境內外審計差異主要表現為會計標準的運行差異，即會計職業判斷的差異。可以說，會計標準與國際會計標準越接軌，會計審計職業判斷越重要。因此，銀行會計實務者和注冊會計師都必須努力提高自身的職業判斷水平。

三、中國商業銀行會計的改革目標和發展趨勢

1中國商業銀行會計的改革目標

根據財政部會計司負責人劉玉廷博士的研究，中國金融會計改革的目標有三：一是通過金融企業會計改革，完善穩健的會計制度，為金融企業進行股份制改造和綜合改革奠定基礎。具體到商業銀行，就是要推進和適應國有獨資商業銀行清晰產權、分明權責、科學管理，建立法人治理結構，進行股份制改造。二是提高會計信息質量，增強會計披露的透明度，防范金融風險。三是適應WTO的要求，實現銀行會計標準的國際化，便于國外投資者更好地了解我國商業銀行的財務狀況、經營成果、現金流量和發展潛力，方便我國銀行業在國際資本市場籌集資金。

2000年度上市銀行境內外審計差異分析比較表單位：億元

注：1上述三家上市銀行的具體數據分別來源于各自的2000年年度審計報告；2絕對差異=境外審計數—境內審計數，相對差異=絕對差異/境內審計數

2我國商業銀行會計的發展趨勢

趨勢一：會計標準國際化與銀行業內部會計標準的統一

如前所述，中國商業銀行所執行的會計標準是不一致的。這種不一致對建設社會主義市場經濟和維護公平公正的金融競爭環境是不利的。因此，通過將國際通行的會計標準全面引入我國商業銀行，銀行業內部統一會計標準，摒棄現在國有獨資商業銀行、上市銀行、非上市股份制商業銀行之間會計標準的差異性，應是我國商業銀行會計發展的基本趨勢。

在會計標準國際化建設方面，應重點抓好以下方面：（1）注重資產質量。嚴格按照資產的定義，合理確認和計量商業銀行的各類資產價值，確保資產價值真實可靠，提高資產質量。特別是商業銀行應當根據貸款對象的財務和經營管理情況，以及貸款的逾期期限等因素，分析其風險程度和回收的可能性，借鑒國際通行的做法和巴塞爾協議的規定，及時、足額計提貸款呆賬準備，科學計算資本充足率。（2）借鑒國際會計慣例，對發生或有損失可能性較大的或有事項，在表內確認和計量或有損失和預計負債；并充分披露各種擔保業務、未決訴訟、貸款承諾、銀行承兌匯票以及各種衍生金融工具等或有事項。（3）按照商業銀行股份制要求和巴塞爾協議的規定，科學核算所有者權益，為商業銀行研究資本充足程度、籌集與充實資本提供有效的會計信息。（4）按國際會計慣例和謹慎的會計原則，確認利息收入政策。即發放的貸款到期（含展期，下同）90天及以上尚未收回的，其應計利息停止計入當期利息收入，納入表外核算；已計提的利息收入，在貸款到期90天后仍未收回的，或在應收利息逾期90天后仍未收到的，沖減原已計入損益的利息收入，轉作表外核算。表外核算的應計利息，在實際收到時確認為收款期的利息收入。（5）全面引入“實質重于形式”原則，按照交易或事項的經濟實質進行會計核算，而不應當僅僅按照它們的法律形式作為會計核算的依據。（6）對國內尚未發生過而國際銀行比較規范成型的銀行業務，全面引入國際會計標準和國際慣例，以規范中國商業銀行今后相同業務的核算與管理。

趨勢二：會計大集中

適應統一法人管理體制的會計大集中是未來中國商業銀行會計發展的重要趨勢。隨著電子信息技術的飛速發展，會計信息的傳輸與交換連接方式、速度等方面發生了質的變化。中國商業銀行統一法人管理體制要求會計核算與會計監督、會計報表生成與會計檔案管理能夠同步在系統內的總、分支機構中得到迅速反映和管理，手工核算與紙介質記錄將逐步為電子工具和電子信息取代，銀行與銀行、銀行與客戶之間的交易及其資金清算信息能通過電子信息方式即刻完成；銀行不同分支機構之間的會計和支付信息通過網絡傳輸，同一銀行的不同分支機構被聯為一體，建立在電子信息技術基礎上的會計信息管理系統將成為銀行最為重要的不可或缺的業務管理系統。這一會計信息系統能為銀行投資者、債權人、管理部門和監管當局提供全方位的信息服務。因此，中國商業銀行統一法人體制會計模式發展的必然結果就是要集中會計核算、集中事后監督、集中編制會計報表、集中會計檔案保管，并按照“物理上集中擺放、邏輯上分期控制、資金上集中清算”的方式統一資金清算。

趨勢三：管理會計的應用

長期以來，中國商業銀行重信貸指標、輕內部管理、重數量增長、輕質量增長，信息系統基礎落后，成本資料和分析手段欠缺，成本費用觀念淡漠，忽視成本、效益的恰當配比。在面向市場、走向市場的背景下，全面引進和運用旨在解析過去、控制現在和規劃未來的管理會計成為未來中國商業銀行會計發展的一個重要趨勢。具體包括：（1）通過計算機技術等信息科學技術，實現業務流程再造；（2）推行責任會計制度，完善“一級法人、分級管理”體制下的激勵約束機制；（2）嚴格實行全面預算和預算控制，進一步完善資產負債比例管理制度；（3）建立存貸款品種成本效益分析系統和費用管理系統，強化利率等產品定價機制；（4）嚴格項目投資評價，施行系統化管理制度。

趨勢四：會計核算和管理手段現代化

未來中國商業銀行會計核算和管理手段的現代化，主要表現在：一是計算機技術的廣泛應用，如數據庫技術在會計信息的采集、處理、儲存和會計內控的運用，網絡技術在支付結算、網絡銀行、手機銀行中的運用，計算機通訊技術在會計信息的傳輸、電話銀行的運用，計算機控制技術在ATM、自助銀行、手機銀行的運用，多媒體技術在電子回單箱、各種自銀行業務的運用。二是人工智能技術在會計內控中的全面運用。三是業務摘要顯示、打印“漢字化”。四是縮微膠片、光盤縮微等縮微技術在會計檔案中的運用。五是會計檔案電子介質化趨勢，隨著新技術的廣泛應用，CD盤、MO盤、磁帶和磁盤等無紙化介質將成為主要的有效的會計檔案。

四、中國商業銀行審計的發展趨勢

1商業銀行審計標準國際化。隨著中國加入WTO，國有獨資商業銀行要加快改制和轉變經營機制步伐，按國際通行的規范公司制即現代企業制度運作。因此，中國商業銀行審計未來發展的主題趨勢就是審計標準的國際化。

2商業銀行內部審計工作呈現出大稽核的趨勢。在組織管理架構上，實行垂直領導的內部稽核體制，對總行統一法人負責，審計機構與人員獨立；在審計內容上，將會計信息審計與整個經營管理活動緊密聯系，合規合法性與提高盈利能力和防范風險結合起來；在審計方式上，將事后的審計監督向事前和事中審計轉變，并運用電子信息技術加大非現場稽核比重，使風險控制重心前移?？傊ㄟ^加大稽核力度，創新稽核手段，樹立稽核權威，建立起由業務常規稽核及后續稽核、調崗離任稽核、專項稽核、內部控制制度稽核、非現場稽核和電腦稽核等組成的大稽核體系。

3監管審計社會化、專業化。中央銀行、證監會、財稅部門、國家審計機關等監管當局對商業銀行的監管審計，將由現時的直接檢查，逐步轉向委托會計師事務所等中介機構進行監管專門審計，使監管審計呈現出社會化、專業化趨勢。受委托的會計師事務所有義務直接向監管當局報告任何有損銀行正常運營、違反法規和不利于銀行穩健運行的事項。此外，監管當局可隨時要求審計師對銀行的特別業務或領域進行專題調查，并向監管機構報告。審計師、銀行和監管當局定期舉行各種會議，討論審計師在審計過程中所發現的任何問題。