審計博士論文精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇審計博士論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

關鍵詞：企業會計，環境會計，會計體系

 

引言

環境會計的研究對于我國而言還處于初級階段，為了防止我國的社會經濟發展重蹈覆轍，實施我國的可持續發展戰略規劃，加強環境保護，促進國民經濟持續、穩定、健康發展。博士論文，會計體系。我國必須加緊推行企業環境會計的實施。通過上文對環境會計的探討，結合我國國情，針對目前我國在環境會計方面存在的問題，筆者對我國開展環境會計提出以下幾條建議。

1 制定和完善環境會計準則和會計制度

企業為追求自身的經濟利潤，往往不愿意實施環境會計，或者不能真實、準確地實施環境會計。博士論文，會計體系。為了保障環境會計在我國真實有效地推行實施，這就需要有相關法律法規的強有力的支撐。首先要建立健全的環境會計相關法律體系，以強制的法律手段保障環境會計的法律地位，以法律形式約束、規范人們的經濟行為，使之符合我國可持續發展戰略的需要，使環境會計有法可依，保證環境會計的順利實施。在制定和完善相關環境會計準則和會計制度時，可以在考慮我國特有國情的前提下，適當地借鑒、吸收國際上的理論成果和成功的實踐經驗。

目前，環境會計在目標上還很不明確，對其目標的正確認識是完善和發展環境會計的前提；環境使用者的群體還不夠普及，到現今為止，只有政府相關部門對其比較重視，并且依據企業在環境保護和環境污染治理的行為上制定出了一定得獎懲措施。博士論文，會計體系。除此以外，大多數企業部門和個人對環境會計信息的意識還不夠強烈。我國要發展環境會計必須增強和國外學者以及相關部門的交流，我們需要借鑒國外成功的案例結合我國實際情況加深我國環境會計理論方面和實務方面的研究探討，使我國的環境會計的理論和實務研究都跟上國際的步伐。

2遵循環境會計發展的循序漸進原則

按照事物發展的自然規律和我國經濟發展的自身特點，想讓環境會計的實施在我國一下子達到一個較高的水平是不現實的。我國的環境會計必然要經歷一個由萌芽、發展到逐漸完善的過程。對于不同階段，環境會計的應用要求也有所不同，從形式到內容，從核算方法到應用范圍，都要循序漸進，逐步提高。1、形式上，將復式記賬和單式記賬兩種方法的核算相結合，然后由單式記賬慢慢轉變成復式記賬；在信息披露方面可以先采用在財務報表中補充資料或附注的形式，再逐漸向正規的報表披露模式轉變。2、內容上，對比較容易操作的內容先確認、計量和披露，當發展成熟時對其全部內容進行核算。3、核算方式上，暫時對環境會計要素的核算不作非常嚴格的要求，之需要從現有的會計資料中獲得環境信息就可以，不過當環境會計要素的核算逐步發展成熟時就需要建立一套完整的核算體系。4、推行范圍上，先在一小部分進行試點，然后推廣到全國各地?？梢韵仍谖廴緺顩r比較嚴重或者國家重點建設的企業和行業進行試點，通過對其反映效果的觀察從中進一步改善，總結其中經驗，然后逐步推廣到不同行業不同部門不同企業，最后推廣到全國各地。博士論文，會計體系。

3加強政府管理部門對環境會計的監督

企業為追求自身的經濟利潤，往往不愿意實施環境會計，或者不能真實、準確地實施環境會計。政府管理部門和社會各界對環境會計的監督顯得尤為重要。博士論文，會計體系。社會公眾監督和社會中介監督都屬于社會監督的一部分。博士論文，會計體系。其中，社會公眾監督不具有法律效應，但是它的輿論影響不能忽視，它往往決定著媒體對企業的輿論導向，所以社會公眾的監督對企業在環境保護和治理方面是很重要的，這是促進環境會計完善的一個重要部份。然而，國家有關機構對環境會計的監督主要體現在強制性和專業性上，當前，我國國家審計機構還沒有環境審計這個組織，在相關的審計法律法規中也沒有對環境審計方面的內容作具體的規定。審計是一個重要的監督組織，在環境會計體系中建立環境審計是毋庸置疑的。目前，建立環境審計首先要了解環境審計法規建設；其次為建立環境審計做好物力人力和財力準備如配備環境審計人員；最后出具環境審計報告，這是我們進行環境審計得出的書面證明，是促進企業環境會計穩步前進的有效推進力。環境審計部門可以從核查原則、核查內容和核查材料上這三個方面對環境審計進行定義確認和披露。

4提高會計人員的專業技能素質

作為會計處理的實際操作者，會計人員的會計專業技能極大程度地直接影響到國家會計準則和制度的實際貫徹執行是否合法真實有效。作為一門新興的會計學科，環境會計的實務操作還沒有被我國廣大會計工作者所熟悉，要想在我國大力推行實施環境會計，非常有必要培養一批高專業技能素質的會計人才，同時也要提高現有會計工作者在環境會計相關方面的專業技能。隨著人們對環境意識的增強，高新技術的出現，環保措施的進步以及綠色產品的產生，企業對環境管理的思想也發生了巨大的變化。以前，我們雖然經常強調生產商對其生產過程產生的廢水、廢氣和廢物的排放，但是沒有改變其根源，污染源還是不斷擴散開來?，F在越來越多的人認識到，要想回到過去清新的環境，必須從產品的研發，生產到消耗再到回收利用等每個階段進行全方位的調整，只有從管理思想上徹底變革了才能保證每個環節的改變。對于會計的主要核算人員——財務人員就必須樹立起積極的環保思想，另外，環境會計是由會計學、經濟學、管理學和環境學多門學科相結合的應用學科，傳統會計中沒有這方面的內容，財務人員就需要對其有更進一步的了解，所以，財務人員在加強對環保認識的基礎上更要在專業水平方面下功夫。

參考文獻

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[4]鄧寅.關于我國環境會計計量方法的探討[J].企業導報,2010,(04):93

篇(2)

【關鍵詞】 云會計； AIS； 可信需求演化

中圖分類號：F232；N945.16 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）24-0120-03

一、引言

隨著科技、經濟的快速發展，會計信息化建設對于企業發展的作用日益凸顯。云會計的出現為中小企業提供了新的會計信息系統（Accounting Information System，以下簡稱AIS）建設模式，可以有效解決目前會計信息化原有的固化、凝滯、成本高等特性引發的諸多問題，經濟高效地為企業會計信息化提供服務。在開放、動態的云會計環境下，AIS具有需要動態獲取用戶偏好、根據偏好定制功能服務等特性，由于用戶對會計系統和會計數據安全性的高度關注，使得AIS的可信性及其動態變化情況始終是用戶關注的焦點。AIS可信需求在多種因素的作用下將不斷發生演化，各種需求演化將對AIS的整體可信性產生影響，不同可信需求之間的相互影響和依賴將深刻影響AIS的全局可信性。

近年來，軟件演化、可信軟件等方面的研究引起了國內外學者的廣泛關注。王懷民等（2011）給出了軟件服務在線演化的基本定義，提出涵蓋演化范疇、演化類型和演化方式等方面的分類模型，并對目前幾種具有代表性的演化使能平臺和可信演化系統作了綜述和比較；蘆俊佳、劉敏昆（2012）針對軟件演化過程（SEP）的設計，提出一種基于過程構件的過程設計方法，通過對過程構件和連接件進行連接與組裝，得到以Petri網形式描述的軟件演化過程模型；李飛等（2008）借鑒軟件體系結構SA的有關概念，提出了一種基于SEPA和過程構件的軟件演化過程設計方法；郁等（2007）對軟件演化及過程的特征進行了描述，提出軟件演化過程的具體活動，并分析了軟件演化過程中的反饋機制，提出了基于擴展雙變遷Petri網和反饋循環的軟件演化過程模型；詹劍鋒（2002）在其博士論文中系統地研究了因特網環境下的軟件演化與動態性問題，重點研究引入新的計算模型――Agent產生的一系列問題（包括基于Agent計算模型的軟件演化、多Agent系統的建模與分析、多Agent系統的建模與分析、多Agent系統的動態性），以及計算環境改變和引入新的需求產生的演化問題；石莉（2012）在其博士論文中基于對軟件可信性狹義概念的理解，從軟件可信性增長機理分析、軟件可信指標獲取規則、需求穩定和需求演化兩種情形下的軟件可信性評估方法以及案例研究幾個方面系統地研究了軟件可信性評估問題；丁帥、楊善林等（2010）提出了一個適用于復雜系統軟件的可信性評估自適應模型，對連續狀態下可信性評估動態求解的實現邏輯進行了合理抽象，該模型有助于解決開放動態環境下的軟件可信性評估問題；魏樂等（2013）針對云制造環境，提出了一種基于可信評價的制造云服務選擇方法，采用加權平均的方法計算制造云服務的整體可信度，并結合可信評價值來指導云服務的選擇。

綜觀上述文獻，盡管在軟件演化和可信軟件研究方面取得了一些積極的成果，但對云會計環境下AIS可信需求的演化及其影響方面的研究還涉及不多。鑒于此，本文將分析云會計環境下AIS可信需求演化，提出一個AIS可信需求演化影響框架，并通過一些示例具體分析其可信性在受到來自不同主體的多種因素影響后如何發生演化。

二、云會計環境下AIS可信需求演化影響框架

云會計供應商通過構件或服務的組裝為用戶提供按需定制的AIS功能模塊，這些構件或服務之間存在復雜的相互影響和制約關系?？尚判枨笞鳛橛脩魧IS整體和各個功能模塊的質量需求，是用可用性、安全性、可靠性等一組表達其質量特性的可信屬性來表達，AIS可信情況由這些可信屬性及其相互作用來共同決定。AIS的功能模塊和可信屬性共同構成一個具有相互影響關系的復雜網絡。引起AIS可信需求演化的影響因素有多種，主要來自于云會計供應商和企業用戶及第三方機構（稅收、審計等）。由于各主體的身份與需求不同，對AIS可信演化影響也存在差異?；谶@樣的理解和分析，本文提出了一個云會計環境下AIS可信需求演化影響框架，如圖1所示。

可信演化體現為多個影響在系統網絡中的傳遞過程。當AIS受到有效影響后產生可信演化，不適應需求的功能被淘汰，適應需求的將保留演化后的變化，并進入下一次接受影響再演化的狀態。隨著時間推移，不同用戶對AIS的需求會不斷發生變化，受影響因素演化的AIS將對影響因素產生反饋信息并刺激新的影響因素產生，如此循環往復。

AIS可信程度的高低直接決定了用戶是否選擇和信任云會計供應商為其提供的AIS。在開放、動態、多變的云會計環境下，AIS的安全交互成為用戶最基本的需求。AIS可信性是指AIS對會計信息的輸入、處理和輸出流程符合AIS用戶的預期，以及AIS產生的會計信息所具有的相關性和可靠性等會計信息質量特征符合企業各級管理人員、審計人員、稅務部門、投資者等會計信息使用者的預期，它包含九個一級屬性（可用性、安全性、可靠性、可生存性、可維護性、風險可控性、決策支持性、可審計性、稅收可稽查性）和眾多二級屬性。

三、AIS可信需求演化影響分析

（一）云會計供應商的影響

云會計供應商對AIS可信演化的影響主要通過AIS本身的建設、更新、維護等產生，偏技術層面，涉及到可用性、可靠性、安全性、容錯性、抗攻擊性、自恢復性、可維護性等可信屬性。例如，供應商引入XBRL能提高AIS工作效率、提升用戶體驗，從數據交換及流轉、財務報告編制、財務報告比較分析、檢索數據、讀取數據、分析數據等功能上引起可信演化。此外，供應商自身道德風險也是對AIS的影響因素之一。供應商應當在技術上保證客戶資料的安全、完整。云會計環境下AIS在其生命周期內始終處于動態，供應商需要對AIS的運行情況進行實時監控和調整，考慮系統故障、被惡意攻擊等風險。供應商對AIS的一切行為動作會直接或間接地影響AIS可信演化。

（二）企業用戶及第三方機構的影響

考慮到可信屬性是功能模塊的質量屬性，彼此間存在復雜影響關系，具有一定的方向性和相關性，其中某一個或多個功能的可信需求會使相關功能及可信屬性受到有效影響，提取的不同用戶的需求會使不同的功能或環節朝著用戶預期的目標進行演化更新，進一步實現真正的按需定制，筆者將企業用戶及第三方機構對AIS可信演化的影響因素分為功能需求引起的可信演化和可信需求引起的可信演化，分別從企業用戶和第三方機構的角度進行舉例分析。

1.企業用戶的影響

企業用戶的需求來自于多方面，當現有AIS的功能服務不能滿足于企業經營現狀或預期時，用戶產生功能需求，將導致AIS部分功能的新增、修改或刪除。一項數據或功能會被眾多系統參數應用。企業日常經營活動中AIS對會計數據信息進行采集、存儲、加工、傳輸與輸出屬于基本需求，而獲得與自身相關的有用信息是企業內部各身份使用者的需求。由于分工、職位等不同，各員工、各部門、各機構、各子公司對于AIS中會計和財務信息的擁有權限不同。以上涉及到可用性、可靠性、安全性、可生存性、可擴展性、易更新性等可信屬性。此外，固化在AIS中的控制過程和控制規則為企業建立完善的內控制度防范風險提供了基礎，最基本的如權限設置，涉及到風險可控性，尤其考慮到開放環境下企業間的交流和應用，信息的安全性是用戶關注的核心。云會計環境下AIS所提供的相關服務必須遵循相關會計制度及法規，例如，《企業會計信息化工作規范》第三條明確要求軟件供應商提供的會計軟件和相關服務適用該規范。合規性和合規范性對AIS的可信影響是全局性的，關系到AIS服務的每一個行為事項。各項規范制度的變更使AIS需要與時俱進適應變化，當AIS基于變化后的規范制度作出調整后，對合規性和合規范性產生演化影響。對于非外貿企業，均遵循相同會計制度及法規，AIS在合規性和合規范性上不存在差別，但對于跨國企業，由于地域差異，AIS需要考慮各地相應的會計制度及法規。鑒于此，由于功能需求引起的對合規性和合規范性的可信需求會使AIS可信演化更加復雜。AIS根據功能及管理層次的高低，可以分為初級管理（核算型、部分級）、中級管理（管理型、企業級或部門級）、高級管理（管理型、企業級）。決策支持性是大中型企業決策者的可信需求，把一些非結構化或半結構化的復雜的信息轉化為系統可以識別和處理的結構化的簡單的信息，總括和評價會計信息，以各種形象化、易理解的圖表等形式展現給管理層，從而有助于他們快速地作出準確有效的決策。對于小型企業，由于信息有限且單一，對決策支持性的可信需求相對較弱，由此從功能需求上更愿意選擇較為基礎的服務組裝，AIS對會計信息的提取及處理難度會大大降低。

2.第三方機構的影響

可審計性及稅收可稽查性保證了AIS能滿足會計監督的需要。AIS需具備相應的規范標準數據接口，以方便審計人員和稅收部門通過AIS進行相關審計和稅收檢查工作?？蓪徲嬓院投愂湛苫樾允怯脩魧IS的可信需求，同時也是功能需求，這兩種可信屬性使AIS可信程度增強，更全面地滿足用戶需求，要求AIS能為內外部審計人員和稅收部門等方便快捷地提供審計及稅收證據以開展工作，如實現與審計系統和稅控系統的完美對接，其中包括數據的轉換、傳輸、搜集、篩選等，涉及數據接口標準規范性、數據質量完整性、相關性、可擴展性等可信屬性。

可審計性是AIS會計信息質量的重要約束條件之一，審計人員不僅需要對被審計單位的經濟活動進行審計，還要對AIS系統進行審查，如AIS是否符合會計制度和財經法規，是否能合理、合法、正確地處理各項經濟業務等，由此產生一系列功能需求和可信需求?？紤]到審計需要，對AIS建立正確的審計技術、審計制度、審計程序，成為可信需求演化影響的另一影響因素。

稅法和會計對于涉稅事項的處理不同，企業作為會計主體會以減輕稅負為目標選擇會計政策，進行合理避稅、稅收籌劃行為，利用國家的稅收政策選擇適合自身的會計處理來取得正當的稅收收益，但不排除某些企業作出與稅收政策相悖的會計處理，稅收可稽查性使稅收部門可以對企業涉稅事項檢查監督?？紤]到稅收與會計的處理差異，AIS在為稅收人員提供涉稅信息時，應當完整正確地將會計信息轉換為符合稅收政策的信息，增強信息的可讀性、易理解性。同上文描述的可審計性有類似之處，稅收可稽查性需實現AIS系統與稅控系統的對接，涉及到相關可信屬性的演化，稅收部門既要求AIS能滿足全面無誤地輸出涉稅信息、對信息合理處理，又要求AIS的服務必須嚴格符合稅收政策的相關規定，不得有偷稅漏稅等違法行為發生。

對于證券市場投資者，其需求是及時獲得企業披露的相關信息，以便作出正確的決策。投資者要求會計信息便利、真實、完整、準確、及時，符合相關格式及內容要求，涉及到正確性、實時性、全面性、易理解性、決策支持性等可信屬性。

功能需求引起的可信演化及可信需求引起的可信演化實則有相通之處?？尚艑傩允枪δ苣K的質量屬性，所以功能模塊受到有效影響，可信屬性自然會隨之演化；可信需求的變化在具體操作時，是基于對功能模塊的升級或更替來實現的。不論是來自哪一方面的影響因素，云會計環境下AIS受到有效影響后，總會發生局部或全局的可信演化。

四、結束語

云計算的興起使云會計環境下的AIS受到廣泛關注成為必然。由于云計算技術尚未完全成熟及云環境動態多變的特征，AIS可信性問題是云會計在會計信息化應用過程中的關鍵。本文將云會計環境下AIS可信性的影響因素分為云會計供應商、企業用戶及第三方機構三方面，通過建立AIS可信需求演化影響框架，分別對各主體的影響因素造成的可信演化影響進行舉例分析，為進一步研究提供建議與基礎。

【參考文獻】

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[9] 石莉.軟件可信性評估方法研究[D].合肥工業大學博士學位論文，2012.

篇(3)

[關鍵詞] 審計收費 影響因素 實證研究

為了保護投資者的利益，規范上市公司的信息披露行為，提高信息披露質量，中國證監會于2001年12月10日了新修訂的年報內容與格式的要求，規定上市公司應在年報中披露其聘任、解聘會計師事務所情況以及報告年度支付給聘任會計師事務所的報酬情況，從而確認了我國上市公司有向股東報告其支付給會計師事務所報酬情況的義務，使廣大投資者有了獲知會計師事務所收費情況的權利。時過幾年，我國上市公司對事務所審計費用的披露質量有了較大提高。那么，在目前我國這樣一個新興市場，審計收費受到哪些因素的影響呢？

本文欲通過實證研究證據，為廣大投資者正確解讀審計收費信息提供幫助，從而幫助他們從上市公司的年報中獲得更多對投資決策有用的信息，也可以為證券監管部門制定相關監管措施提供理論依據。

一、文獻回顧

Simunic的經典論文“The pricing of services: Theory and evidence” 最早運用多元線性回歸模型考察了可能影響審計收費的因素。該模型認為：審計費用是由風險狀況、損失的分擔機制、會計師事務所的生產函數、規模等決定的。其研究結果發現，上市公司的資產規模是決定審計收費的最重要因素，其次為控股子公司個數、涉及行業類型、資產負債率、前兩年的盈虧狀況、審計年度的審計意見類型以及上市公司的內部審計成本，而會計收益率、審計任期和事務所規模等因素在回歸方程中并不顯著,模型的擬合優度為46%。

后來不少學者將Simunic的模型進行或多或少的修正，并運用到不同的國家。雖然他們的研究結論并不完全一致，但所有學者都發現被審計單位的資產規模和子公司的個數是影響審計收費的兩大重要因素。

而我國由于相關制度出臺較晚，對審計收費的實證研究起步較晚。王振林的博士學位論文是較系統地采用實證方法研究我國本土審計收費問題的文獻，其中審計收費數據來源于中國證監會向上市公司獲取的調查問卷數據。他根據證監會關于1997至1999年期間具有證券（期貨）從業資格會計師事務所的審計收費情況的調查結果，得到的結論是：上市公司的規模、經濟業務的復雜程度等特征構成了影響審計收費的主要因素，客戶的風險因素則不具有重要影響。

自2001年證監會要求上市公司披露審計收費信息的規定以來，我國的審計收費實證研究有了較大的發展。伍麗娜、張繼勛等都利用我國上市公司披露的審計收費情況對我國的審計市場進行了研究。他們的研究考慮到了我國證券市場的特殊情況，如上市公司是否發行B股或H股，得到了一些有用的結論。

本文擬在前述研究的基礎上，以我國滬市的經驗證據對我國審計收費情況進行實證研究。本文將重點關注上市公司的盈余管理動機對審計收費的影響。因為盈余管理在一定程度上有損于投資者的利益，而監管部門對這個問題也比較關注。

二、研究假設與模型構建

本文參考已有的研究成果，并結合我國證券市場、上市公司和會計師事務所的實際情況，提出以下的研究假設：

1.假設1:上市公司規模和審計業務復雜程度與年報審計收費相關

在其他條件相同的情況下，上市公司的規模越大，其所涉及的經濟業務范圍就越廣，在審計時注冊會計師也會增加審計事項，擴大審計測試范圍，增加審計時間，以便控制可能承受的訴訟風險。而上市公司擁有的控股子公司越多，其發生關聯方交易的可能性就越大，而關聯交易審計本身就很復雜，需要花費很多審計時間。因此，本文采用上市公司的年末總資產的自然對數（ln(Assets)）和納入合并報表的子公司的個數（SqSubs）表示上市公司的規模和業務復雜程度。

2.假設2:上市公司財務狀況和審計風險與年報審計收費相關

審計風險通常指當被審計單位的財務報告存在實質性錯報時，審計師簽發標準審計報告的概率。通常成熟的市場經濟國家，對審計風險采用的度量指標變量是財務風險和經營風險。因為這兩者高的公司的股東和債權人更有可能蒙受損失從而向審計師提訟，會計師事務所和注冊會計師面臨承擔無限賠償責任的風險。通常采用的度量指標有：流動比率、速動比率、資產負債率等。本文采用凈資產收益率（ROE）、應收帳款與存貨之和占總資產的比率（IReRatio）、流動比率（CurRatio）、長期負債占總資產的比率（Leverage）表示上市公司的財務狀況和審計風險。

3.假設3:上市公司盈余管理動機和審計意見類型與年報審計收費相關

如果上市公司的凈資產收益率處于避虧區間（0%～1%）或者配股達線區間（10%～11%），上市公司就有更大的動機去粉飾報表，因此在與事務所就審計費用進行談判的時候會處于較被動地位。而事務所則可能以出具非標準無保留意見為籌碼，趁機提高審計收費。本文以EM代表盈余管理動機，當上市公司的凈資產收益率處于0%～1%或10%～11%時，EM=1，否則EM=0。當上市公司收到的審計意見類型為標準無保留意見時，變量Opinion=1，否則為0。盈余管理動機與審計意見類型的交互變量即為EM*Opinon，當上市公司有盈余管理動機且收到標準無保留意見時，交互變量等于1，否則為0。

4.假設4:事務所規模、審計任期與年報審計收費相關

由于“深口袋”理論，在同等條件下，審計委托人、投資者和債權人等利益相關者更傾向于向大事務所，大會計公司預期面臨的訴訟損失和恢復名譽的潛在成本都要大于小會計公司。因此，大會計公司自然會要求得到更高的審計報酬。本文以年報審計事務所是否四大（Big4）反映事務所規模，當事務所為四大時Big4=1，否則為0。同時，為了考察我國審計市場是否存在“低價進入”現象，設置了“是否初次審計”（Intial）這一控制變量，當為初次審計時Intial=1，否則為0。

5.假設5:上市公司所在地與年報審計收費相關

考慮到經濟發達地區的物價、消費水平較不發達地區高，因此在經濟發達地區進行審計需要付出較不發達地區更高的審計成本，因此，本文在借鑒劉斌、葉建中和廖瑩毅（2003）對全國各地區的分類結論，將全國分為五塊，依次為:(1)上海、北京、天津、廣東(包括深圳)、浙江;(2)福建、江蘇、山東、遼寧;(3)黑龍江、吉林、新疆、海南、湖北、河北;(4)安徽、四川、廣西、重慶、湖南、江西、內蒙、河南、山西、云南、;(5)貴州、青海、甘肅、寧夏、陜西。分別以P1、P2、P3、P4、P5代表上述五個地區。當上市公司所在地為上海、北京、天津、廣東（包括深圳）、浙江時，P1=1，否則P1=0；其他類似。

綜上，本文擬檢驗的模型為:

三、樣本的選擇與數據的收集

本文以2005年上海證券交易所A股上市公司為研究對象，上市公司2005年年度報告來源于上海證券交易所網站，財務指標來源于CCER經濟金融數據庫，本文的實證研究借助SPSS 13.0軟件。在本文研究中，剔除了以下幾類上市公司:金融證券類上市公司;同時發行B股的上市公司;ST公司;在2005年的年報中披露的年報審計收費為2004年審計收費的A股上市公司;2003年年報中披露的審計收費包括年報、中報以及其他收費，無法清楚劃分出年報審計收費的A股上市公司;同時聘請兩家會計師事務所分別按照國內和國際會計準則進行審計，所披露的年報審計收費無法劃分出境內審計收費和境外審計收費的上市公司;凈資產收益率為負的公司，這與回歸采用最小二乘方法有關。在剔除了以上幾類上市公司后，有390家滬市A股上市公司符合要求。

四、實證結果

1.樣本的描述統計

2.樣本回歸結果

此次多元回歸采取Stepwise的回歸方法。得到的結果如下:

根據表1可知，所得模型5的擬合優度為較好（R2為0.568，調整的R20.562）。根據表2，檢驗后的審計收費模型為:

模型的多重共線性診斷顯示模型不存在需要處理的多重共線性問題。模型表明，假設1得到實證結果支持，假設2、假設4、假設5得到部分支持，而假設3沒有得到實證結果的支持。

五、研究結論與局限性

本文研究發現，上市公司資產規模與審計業務的復雜程度，以及事務所的規模仍然是影響我國上市公司審計收費的重要因素。而衡量上市公司盈余管理動機的指標，包括凈資產收益率是否處于避虧或者配股達線區間和審計意見類型，以及它們的交互變量對審計收費的影響都不顯著。這說明我國審計市場是有效的，事務所并不因為客戶是所謂的“衣食父母”而影響到審計質量。

另一方面，本文的發現與已有結果不太一樣。本文發現，上市公司的財務狀況中只有長期負債與總資產的比率是顯著變量。事務所的特征方面，事務所的規模（是否為四大）仍然是影響審計收費的重要因素，但審計任期（是否初次審計）并不是影響審計收費的顯著變量。而上市公司所在地中，只有變量地區5是顯著的，并且系數為負，這說明地區5的上市公司的審計收費是顯著低于其他地區的，但并不支持地區1至5審計收費都是有差別的假設。

本文的局限性在于:只是將樣本局限于滬市，而滬市和深市有許多不同的特征，本文的結論是否同樣適合于深市有待以后的研究;只是選取了2005年的截面數據，模型的穩定性需要時間序列的檢驗;由于選取樣本的時候按本文的標準剔除了不少樣本，也可能是本文結論與已有研究結論不太一致的地方。因此，關于我國審計收費的研究有待于以后對樣本選取、變量設置的改進以及更長研究期間的數據的收集、處理。

參考文獻：

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關鍵詞：公司治理　審計獨立性　控制權市場

公司治理結構是解決現代公司由于控制權和所有權分離所導致的問題的各種機制的總稱，它既包括公司治理的法律和政治途徑、要素市場、公司控制權市場、聲譽市場等外部控制系統，同時包括激勵和約、董事會、債務融資等內部控制系統。公司治理從狹義上看就是股東大會、董事會和監事會如何通過制度性安排監督和控制高層經理人員的經營，近年來，已有不少研究探討了上市公司內部治理機制對審計獨立性的影響，然而迄今為止，還很少有學者探討外部控制系統，但這對于公司治理問題的解決，同樣發揮著非常重要的作用。

因此，筆者認為，在討論公司治理與獨立審計關系上時，不僅要考慮公司治理內部控制系統，更要關注公司治理外部控制系統，本文就是從第二個角度討論了公司治理與獨立審計的關系。

一、公司控制權市場與獨立審計的關系

(一)公司控制權市場現狀分析英、美等國家的研究人員對于上市公司治理問題的研究，主要集中于管理層與外部投資者之間的沖突，即英、美等國資本市場的一個顯著特征是股權結構高度分散，其問題也主要存在于管理層與外部投資者(包括股東和債權人)之間。然而在新興市場國家，往往呈現出高度集中的股權結構。在這種股權結構下，由于大股東可以對企業實施有效控制，尤其在我國目前轉軌經濟背景下，上市公司大都通過脫鉤改制和資產剝離等方式形成，使其與大股東存在千絲萬縷的聯系，大股東隨意占用上市公司資產，采取關聯方交易等手段嚴重侵害了中小股東的利益。唐宗明等(2002)從實證角度證明了我國上市公司侵害小股東的程度遠高于發達國家。公司中的控制性投資者(如股份公司的大股東等)憑借其實際控制的股票數量和由此形成的控制性地位，通過要約收購、權之爭以及在公司董事會選舉中發揮影響，一方面，緩解了由于分散投資者在監督經理人過程中的相互“搭便車”而無法實現對經理人的有效監督的狀況，使經理人與投資者之間的利益沖突所產生的成本在一定程度上有所降低；另一方面，則可以利用控制性投資者地位對經理人施加影響，或者與經理人合謀牟取私利，使分散的非控制性投資者，即中小股東的利益受到損害。我國的股份公司大部分是由傳統的國有企業改制而來的，由于歷史的路徑依賴和社會體制的影響，造成了國家持大股或控股，上市公司經營者的行為嚴重背離廣大股東的利益。

(二)公司控制權市場對審計獨立性的影響對于外部中小股東來講，預期到內部大股東的利益侵占動機，將愿意聘請高獨立性的審計師對大股東的行為進行監督，但對于大股東其選擇審計師時未必如此。這樣小股東與大股東在審計獨立性上的需求存在分歧。我國屬于轉型經濟國家，對中小股東的法律保護措施不完善，控股股東侵占小股東利益的情況頻頻發生，此時控股股東的低獨立性審計需求占主導地位，誘使審計師參與合謀對審計獨立性產生負面影響。

(三)審計人員對審計獨立性的影響。獨立性風險存在的原因是以判斷為基礎的決策，因為以判斷為基礎的決策涉及許多不確定的因素，如果沒有以判斷為基礎的決策，即使誘因存在一般也不會導致低質量的審計報告。隨著經濟環境的復雜化，除了需要面對會計分析、判斷的不確定性所帶來的影響外，審計人員在審計的整個程序和過程中，也必須面對大量不確定性因素，需要審計人員利用其職業能力及經驗進行分析判斷。在審計人員的專業判斷受主觀因素、“有限理性”及不同利益博弈取向的影響下，可能會傾向于做出與其利益相符的報告，并同時運用模糊的語言來表達與其選擇的報告決策相一致的審計標準，在外在利益的情況下，有可能故意做出與正確審計結果相異的判斷結果，甚至有可能使其專業判斷出現錯位。因此，由審計人員專業判斷所帶來的主觀判斷而引起的不確定性必然存在。

二、要素市場化程度對審計獨立性的影響

要素市場是一種與商品市場具有明顯區別的市場。要素有兩種觀點，一種觀點從社會再生產的循環過程來看待要素市場，認為所有的商品都是生產要素。企業組織生產購買的所有商品都是生產要素，其投入即作為生產要素的投入，其中用于生活消費的則構成勞動力再生產的生產要素。這種觀點是廣義要素市場的引申，在確認經濟系統是大的生產要素市場的前提下，按不同特性將生產投人品分為商品、資本、勞動力與信息(包括技術)等類，要素市場也就是資本、勞動力、技術、信息等市場。我國經濟轉軌已有二十余年的歷程，市場機制已經開始成為配置資源的基本力量，但我國市場化進程的突出特點在于產品市場化，包括投資品和消費品市場化速度較快。在產品領域，傳統的計劃模式已經破除，國家計劃已基本上不再規定企業生產什么、生產多少、如何定價、如何銷售，而是由各類企業根據市場供求變化自主決定。而要素市場化，包括資本、土地、技術等市場化進程遲緩。在要素領域，政府一方面仍然作為要素資源的配置主體，集規則制定者、執行者、參與者和仲裁者于一身，破壞了正常的市場競爭秩序，阻礙了市場競爭主體的健康成長；另一方面，政府履行公共服務的職能嚴重不到位，在一些需要政府管理的領域中呈現出混亂與無序的狀態，市場競爭缺乏誠信與公正。當前社會中出現的大量不和諧現象，大多與要素市場化改革的滯后有關。而要素市場化是提高要素質量、提升要素效率、支持技術進步。另一種觀點，從要素市場化程度對審計獨立性的影響。從國家宏觀調控的目標出發，土地、資本、勞動力市場中的每一個細微變化，都會引發經濟運行中的波動，政府必須嚴格掌控要素資源配置；從社會穩定的需要看，要素資源配置意味著權力的自由交易，涉及到利益結構的重大調整，若將配置權力交給市場主體，將會導致社會矛盾的激烈沖突，因此必須由政府通過配置資源來協調各方利益。而審計師的執業行為，與其他活動一樣，受所處環境和制度的影響。審計師執業環境對審計執業行為起著規范和和約束作用，這既影響審計師的執業行為，也影響審計師的執業理念。當外部職業環境對注冊會計師執業行為進行限制時，注冊會計師的執業行為只能屈從于外部環境的壓力。審計師執業面臨的外部執業環境眾多，其中市場化程度、政府行為以及法治建設狀況是審計師執業的重要外部環境。審計師素有“經濟警察”之譽，市場化程度越高對審計師行業的需求越大，有利于推動審計師行業的發展，審計獨立性越高?？v觀世界各國審計師行業的發展現狀，審計師的行業發展現狀及其執業質量與市場化進程是相匹配的?？梢?，隨著市場化進程的提高，對高質量審計需求市場也逐步擴大，這直接誘發審計師提高審計獨立性，提供高質量的審計服務。目前我國要素市場化程度偏低，導致了要素價格低廉，扭曲了市場秩序和主體行為。在這種情況下，必然影響注冊會計師審計的獨立性。

三、相關法律對審計獨立性的影響

我國的產品市場體系尚未完善，市場約束起不到相應的作用，在這種情況下法律約束的作用就顯得更加重要。與市場化進程、政

府監管相關的是法治建設環境，法治環境對審計師執業的意義一是在一個依法行政的區域，法治環境約束了地方政府的過度干預，這為審計師獨立執業，客觀發表審計意見營造了良好的執業環境；二是隨著法治建設水平的提高，審計師出具虛假審計報告被查處、處罰的可能性加大，審計風險增加，這迫使審計師不得不考慮審計風險，提高審計獨立性，謹慎地出具審計報告。

我國經濟體制改革的一個重要特征就是“分權讓利”，在不改變政治權力基本結構的條件下，中央和地方實行經濟上的分權，也就是下級政府承包一定的稅收，上繳稅收達到一定份額后，剩下的就歸自己支配(紀寶成，2003)，這時的地方政府變成了一個具有獨立經濟利益的主體，上下級政府關系形成了“創造市場的準聯邦制”(weingast，1995)。地方政府為了應付上級考評和與其他地方政府競爭，需要對管轄區域內的資源進行限制和保護。上市公司對地方政府意義重大，不僅可以通過證券市場融資，而且在稅收、就業和社會穩定方面起著重要作用，所以，對所屬上市公司的保護也就成為地方政府的必然行為。無論是在初期“額度管理、計劃控制”的審批制下，還是在后來的核準制下，上市資格都是非常稀缺的資源，也包括上市后的再融資資格等?？梢姡胤秸袕娏也捎眯姓侄胃深A企業的動機。審計師面對地方政府對企業的支持當然也難以保持獨立性。我國上市公司的董事長和總經理大多是由政府任命的，其更多地關注于自身的仕途，而與公司的發展并不一致，帶有很大的不確定性。在這種情況下，就不愿將主要精力放在研究企業發展戰略、改善經營管理、提高企業經濟效益和長期成長能力上，而是放在如何爭取上級部門的關注，為此不惜采取短期化行為或操縱會計利潤、粉飾會計報表的不當手段，對注冊會計師獨立審計施加的壓力也隨之增大。上市公司治理結構缺陷對注冊會計師獨立審計構成了巨大的壓力。

四、聲譽市場對審計獨立性的影響

聲譽是企業或某一團體在公眾中所留下的一個總體印象，它是行為主體的各方面行為能力的綜合反映，既依附于主體又相對獨立于主體，是行為主體的一項無形資產。其對主體的作用具有一定的時滯性，即行為主體過去的行為所形成的聲譽將影響行為主體隨后的行動環境，當前的行為所形成的聲譽對當前的行為環境影響較少。聲譽的形成是一個長期的過程，要通過行為主體的積累努力才能形成良好的聲譽。企業可以通過大量、密集的廣告宣傳來擴散信息，在很短的時間內提高它的知名度，但具有較高知名度的企業卻不一定具有良好的聲譽。較高的知名度只能說明其他行為主體對該企業的認知度較高，而聲譽是其他行為主體對該企業長期行為的認可度的一個重要標志。

隨著市場化程度的不斷提高，聲譽對企業的發展乃至生存有著越來越重要的意義。聲譽好的上市公司出具虛假財務報告的動機小，因為在競爭性的市場上買者也就是社會公眾有選擇權，盡管無法判斷各種產品也就是財務報告的真假，但可以從中選一件最放心的產品進行投資，一旦買到了假貨也就是投資失敗，以后就不會與其合作了，因此作假的上市公司必須考慮被人識破后的利益損失。同時，投資者與被投資者之間的博弈也相應轉化為被投資者與被投資者之間的博弈，賣真貨者的信息比賣假貨者的信息要充分。因此，在競爭性市場上，出具虛假財務報告的上市公司一方面要與投資者博弈，另一方面要與出具真實財務報告的上市公司博弈，往往處于不利的地位。由于聲譽對企業帶來的重大影響，一般情況下聲譽好的上市公司更傾向于出具較為真實的財務報告，對注冊會計師的審計獨立性影響較小，因為一旦作假被識破將會產生沉重的代價，由此造成的惡劣影響將會使其花費很長時間建立起來的良好的聲譽毀于一旦，所造成的經濟損失無法估量。

作者簡介：

康霞(1980-)，女，河北元氏縣人，河北經貿大學會計學院助教

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【關鍵詞】畢業論文；質量；過程控制

畢業論文作為大學本科培養計劃中的一個重要教學環節，是使學生將所學知識加以綜合、融會貫通，并進一步深化和應用于實際的一項基本訓練過程；也是培養學生理論聯系實際能力、動手能力、科學研究能力、創新能力和適應崗位工作能力的綜合訓練過程。但近年來，各學校由于參加畢業論文學生人數猛增，而指導力量相對不足；不利于學生安心搞畢業設計因素增多；畢業論文過程控制及其管理的難度增大，使畢業論文的質量呈逐年下降的趨勢。

由于論文質量不斷下降，畢業論文的必要性受到質疑。若不引起重視，發展下去，可能會出現論文質量不斷下降的惡性循環。

不可否認的是畢業論文越來越成為一種形式，無論是對于老師還是對于學生。

提高畢業論文質量是一個系統的過程，但是我想以下這幾個方面是我們目前必須要加強的。

1.畢業論文重要性的再認識

無論是過去，還是現在，畢業論文質量的好與壞不僅能全面反映學生素質，而且在相當大程度上反映了學校辦學水平及教學質量的高低。畢業論文對學生培養所起的作用，可概括為三個“有利于”：

（1）有利于讓學生從“學會”到“會學”的轉變；

（2）有利于學生從“會學”向“會用”轉變；

（3）有利于培養學生的創新意識。

1.1 有利于讓學生從“學會”到“會學”的轉變

“會學”是在“學會”中可以逐步積淀形成的，各門課程學習主要是理解或掌握知識內容，是一個認知的過程。結合知識的學習逐步提高分析問題和解決問題能力，同時從學會知識向會學知識轉變。

畢業論文階段更是提升“會學”的重要階段。由于該階段的特殊性，學生在完成論文過程中，必須獨立地完成多項內容，從論文選題、開題、、擬訂方案、撰寫論文及至答辯，學生必然處于主動地位。最能鍛煉主動學習的良好意識，學會查找資料、學會自學，學會思考、學會動手、學會分析問題或提出問題。

1.2 有利于從“會學”向“會用”轉變

學會知識、會學知識的根本目的在于應用知識去解決生產和社會發展中的各種實踐問題。會學會用，再學再用，如此循環，這是成才普遍的規律。

為了便于從“會學”向“會用”轉變，論文題目除了上述的要求理論聯系實際之外，還應提倡論文題目宜小不宜大。通常，一個課題可以分解為若干子課題，每一個子課題又可分為若干個畢業論文題目。學生根據題目的任務書，通過查閱資料，了解國內外相關技術動態，明確畢業設計題目在課題中的地位和作用，從而獨立完成分擔的任務。期間必然遇到各種困難與問題，帶著問題進行研究，學與用必然會緊密結合，也必然會體會到邊干邊學、學用結合、再學再用才能解決實際問題的規律。

1.3 有利于培養學生的創新意識

大學生的教育，歸根結底是學生基本素質的教育和創新能力的培養。創新意識或創新能力極大地依賴每個人的個性，畢業論文正好給學生提供一個充分發揮個性的空間，在論文階段，學生處于主體性地位，主體地位確定了高度的主動性，突出體現了個性化發展理念。在論文階段，指導教師不僅應引導、啟發、鼓勵學生大膽創新精神，更應注重創新能力的培養。

2.畢業論文過程及其管理

2.1 嚴把選題關

應對畢業論文題目進行嚴格把關，論文題目必須根據各專業的培養目標，結合專業，理論聯系實際，要有利于培養學生獨立工作能力，有利于調動學生積極性和創造性，有利于所學知識的深化和擴展等原則。

這就要求學生的選題必須“小”到可以作為一個本科畢業論文的題目。以會計學本科專業為例，在學生選題過程中盡量避免選擇諸如“論管理會計”、“論審計風險”這樣的即使作為博士論文題目都顯過大的題目。

目前上海海洋大學經濟管理學院會計系的做法：首先，提供給會計學專業學生100個左右的參考題目，這些題目是很寬泛的，充其量只是一個研究方向；然后，由學生依據給定的參考題目來自主地進行選擇；最后，學生要和自己的畢業論文指導老師來商量確定最終的畢業論文題目，這就要求指導老師必須給學生確定一個他（她）能夠完成的“小”畢業論文題目。

2.2 建立畢業論文的質量監控體系

畢業論文質量監控體系是保證畢業論文質量的重要手段，必須采取一系列的質量監控的措施，包括學生資格審查、題目審查、指導過程審查、畢業論文審查、成績評定審查等。尤其重要的是中期檢查，檢點是學生畢業論文的進度是否正常。并且要求指導老師做好指導記錄，明確責任。

畢業論文的過程管理實行學校、院、系三級質量監控與評估，由教務處統一負責組織實施和管理，但是最終的執行和控制主要有系級基層教學組織來完成。

在畢業論文工作正式開始后，在各院、系進行自查的基礎上，教務處組織教學督導組專家對畢業論文的選題及開題工作進行抽查，主要檢查以下幾個方面：

（1）論文題目、選題性質，學生是否做到一人一題；

（2）指導教師資格，指導教師所指導的學生數是否符合要求；

（3）畢業論文（設計）進程安排是否合理；

（4）選題是否合適。

雖然以上這些要求在大多數高校的畢業論文質量監控過程中都有相應的文件要求，但是真正實際做到的很少，只是定期填報相應的表格，而沒有做到真正的質量過程控制。

2.3 重視畢業論文答辯工作

由學院控制畢業論文答辯的基本進度，由每個系來具體完成答辯具體工作。建議每個系級的基層教學組織在組織答辯時不要分組，所有的畢業論文指導老師參與統一答辯（如遇自己指導的學生回避評分）并匿名評分，這樣能夠做到統一答辯的評分標準、做到公平、公正、公開。

上述這一畢業論文答辯安排非常關鍵，因為這樣能夠保證評分的結果對于每個學生是公平的，而且對于指導老師也是公平的。也便于對參與畢業論文答辯的學生及其指導老師在整個畢業論文工作中的成績做出合理評判。

如果采用分組答辯的話，通常會帶來幾個不好控制的結果：首先，由于每個答辯組的答辯老師的要求和衡量標準不一樣，所以對參與答辯的學生的成績產生不公平性；其次，指導老師之間為了互不得罪，基本上不會讓給誰的學生畢業論文不及格的成績，所以最終結果都是大家順利通過，即使有一些同學的畢業論文達不到及格的標準。這樣，參與畢業論文答辯的學生也會有恃無恐，學生一屆傳一屆，就形成了畢業論文絕對不會不通過的這樣既定觀念，這也為今后的畢業論文的質量管理帶來隱患。

2.4 善始善終，做好小結，做出獎懲

畢業論文年年要進行。為此做好總結，及時總結各方面經驗，分析畢業論文工作中存在的主要問題以及相應的改正措施。此外，還建議學校或者學院應當對獲得優秀成績的畢業論出適當的獎勵，包括學生和指導老師。

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篇(6)

由於國內對於大型企業電腦化的發展和影響已有許多詳盡的研究，如張委良（民79）、賴柏喬（民84）、吳東霖（民87）等人作過資訊技術對組織結構、競爭優勢的研究；許志甫（民84）、林志宏（民87）則針對資訊技術運用對企業作業流程影響作探討；而中小企業電腦化的相關著作或報導也甚多，如彭俊華（民77）、王惠真（民86）對中小企業電腦化的程序作過研究；李馥源（民84）、張力人（民88）、詹怡婷（民89）、王長智（民89）、陳俊良（民89）、甘文政（民89）等人則針對中小企業導入電子商務等資訊科技的程序、因素及效益作過探討；綜觀上述，專注在電腦化對內部控制的影響之探討較為缺乏。

而就中小企業而言，長久以來最為人所詬病的，即是缺乏有效的經營管理制度，特別是在會計制度方面，大多不甚健全，內部的作業程序也未標準化，缺乏適當的內部控制制度，其財務資料的正確性與可靠性備受質疑，發生錯誤或舞弊的可能性也相對增加，這些都是我國中小企業在傳統人工作業環境下的普遍缺失。依據資策會（民86）的調查結果，我國中小企業應用電腦的比例約為68%，且有逐年提昇的趨勢，故本研究的目的即欲探討我國中小企業是否能藉由電腦化而建立管理制度，并在作業流程中植入關鍵性的控制點以提昇其內部控制制度，進而探討在不同的電腦化應用程度下，其作業流程與內部控制的調整情況。

研究目的

中小企業電腦化的情形

包括電腦化的時間、資訊專職人員多寡、電腦作業系統的復雜程度、電腦化的范圍以及資訊系統的開發方式為何。

中小企業會計電腦化的程度

瞭解我國中小企業會計電腦化的程度以及是否受到組織系絡或電腦化情形的影響。

電腦化前是否先合理化

瞭解中小企業在會計電腦化前，是否先進行作業流程的標準化或合理化，以及探討合理化與資訊系統使用滿意度的關系。

會計電腦化對企業作業流程的影響

探討中小企業的作業流程是否因為會計電腦化而有所改變以及不同的會計電腦化程度是否對企業的作業流程造成不同程度的影響。

會計電腦化對內部控制的影響

瞭解中小企業會計電腦化對作業的效率、組織結構以及整體內部控制環境的影響。

三、研究結論與建議

[一]、研究結論

本研究的研究目的共四項，以下針對各研究目的提出本研究的結論：

[1]、瞭解我國中小企業電腦化的情形

研究結果顯示，中小企業由於資金人才的欠缺及本身業務性質較為單純的關系，對於資訊專職人員或電腦專業人員的重視程度不高，大多在2人以下；硬體設備與架構方面，使用中型以上電腦者佔少數，大多使用個人電腦搭配單機作業系統，部分企業可能因業務需要搭配使用工作站，并以架設區域網路居多，顯示樣本企業的電腦系統復雜程度不高。樣本企業對於ERP或電子商務等當前的新興資訊技術應用的普及率不高，顯示中小企業由於資金、技術及專業人才的不足，對於新興資訊技術的引進與開發意愿都不高，大部分企業仍以購買套裝軟體的方式導入會計資訊系統進行電腦化。

[2]、探討中小企業會計電腦化的程度以及是否和組織系絡與企業電腦化的情形有關

本研究以導入會計資訊系統模組個數衡量企業會計電腦化的程度，研究結果顯示，樣本企業導入的會計資訊系統模組中，以會計總帳和進銷存系統居多數，顯示中小企業會計電腦化的程度不高，以帳務處理與作業控制層次居多，王惠真（民86）曾對中小企業引進會計資訊系統的程序作過實證研究，結果顯示中小企業採用會計資訊系統的動機，主要是基於企業本身的需要，當企業規模擴增、業務量增加時，進銷存及帳款的管理能夠對企業的商務往來提供最直接有效的幫助，而且作業層次的電腦化所需投資的成本最少但收效卻最快，恰能符合中小企業投資的經營特質。

在探討組織系絡和電腦化情形是否與會計電腦化程度有關方面，本研究提出組織系絡、電腦化時間、資訊部門人數、電腦系統復雜度以及資訊系統使用滿意度等因素并形成相關的研究假說，藉由適當的分析方法驗證是否與企業會計電腦化程度之間有關聯存在。研究結果顯示，會計電腦化程度會受組織規模、成立年數、電腦化時間的不同而有所差異。究其原因可能是企業隨著時間經過，業務量及規模的擴增，會計管理的相關作業變得更加復雜，為提昇效率，自然會導入更多的會計資訊系統以因應企業所需。

[3]、探討會計電腦化是否對企業的作業流程造成影響

有關作業流程合理化與會計資訊系統使用滿意度的關系，研究結果顯示，樣本企業在導入會計資訊系統前若曾進行作業流程的標準化或合理化，其資訊系統的整體使用滿意度較高，顯示先合理化再電腦化成功機率較高，系統的使用滿意度也會較高，國內也有相關的研究支持此一說法。

關於會計電腦化是否對企業的作業流程造成影響，本研究採用相依樣本t檢定驗證樣本企業的作業流程控管在會計電腦化前后是否有顯著的變化，研究結果顯示作業流程控管五個構面下的各變項在會計電腦化前后均呈現顯著的差異，表示會計電腦化對企業的作業流程有一定程度的影響，企業會隨著會計制度的電腦化，在其作業流程中建立原先沒有的控制點，并強化原先并未確實執行的程序，進而提昇整體的內部控制制度。

而會計電腦化程度高低與企業作業流程控管的相關性，研究結果顯示成正相關，但是，進一步對作業流程各構面進行分析，結果并無顯著的情形，亦即會計電腦化程度越高的企業，整體而言其作業流程的控管越健全，但無法觀察其對各個作業流程的影響程度是否顯著。

[4]、探討會計電腦化是否對企業的內部控制制度造成影響

根據個案結果可知，企業的文件表單并未因為會計電腦化而消失，大部份企業仍要求將重要的憑證和報表印製出來供審核，只有部分作業可由電腦稽核取代之，可能原因是中小企業電腦化的程度普遍較低，且大多以購買套裝軟體的方式進行資訊系統的開發，缺乏整體性的規畫，各子系統無法有效整合，導致資料的傳輸和稽核無法透過電腦執行一貫性的作業，只好延用電腦化前人工書面審核的方式。

就資料處理的速度而言，會計電腦化后，資料處理的速度明顯增加，為企業節省許多的時間，但并不代表輸出的資訊就一定正確，資料在處理過程中可能會受到人為因素的影響而發生遺失、隱瞞、增加、重覆處理或其它不正當的異動，導致最后輸出的并非正確完整的資訊。

就資料處理的成本而言，企業的軟體若選購不當，資訊系統的品質即受到影響，如系統的維護及維修和使用不易導致錯誤或無效率等等，而使資料處理的成本增加。除此之外，使用者本身的素質也會影響資料處理成本的高低，企業的員工流動率高或訓練不足等都會使資料在處理過程當中發生錯誤，導致處理資料的成本增加。

同時，企業在電腦化后，許多資料的儲存、傳輸方式均已格式化或標準化，導致彈性調整的空間相對變小；且電腦化省卻了一些人工作業下的繁瑣動作，員工的工作方式也會變得較為單調且例行化，工作的負擔和責任也有所減輕，但也導致職務的分工程度降低，有一人身兼多職的現象。

根據個案結果顯示，當企業在人工作業的環境之下已具備健全的內部控制制度時，電腦化并不會改變原先的作業流程，大部份仍維持原先的程序，電腦化帶來的效益只是讓處理的動作變得更有效率。反之，當企業在人工作業的環境之下并無完善的內部控制制度時，電腦化會促使企業進行作業流程的標準化或合理化，并建立或加強內部控制制度，但前提是企業導入電腦時有妥善的規劃，且資訊系統也符合需求的情況。

[二]、研究限制

[1]、樣本取得問題

本研究的樣本資料取自中華民國中小企業協會所出版之民國八十九年中小企業協會會員名冊，事實上我國中小企業家數、行業眾多，加入中小企業協會的會員只佔少數，樣本較不具代表性。

[2]、樣本數有限

本研究的有效問卷77份，回收率僅12.83％，樣本數稍嫌不足，可能原因是本研究問卷的題項過多，寄發時間又正逢企業的忙季所致。

[3]、衡量變數的問題

本研究變數的衡量有部分為主觀性的指標，并無相關的文獻支持，不同的人對相同的問題看法上很有可能出現不一致的現象，以致於本研究在作變數的分析時，可能流於主觀或武斷。

[4]、訪談深度的限制

本研究採用電話訪談方式進行資料的蒐集，由於訪談的時間有限，僅能針對簡要的問題作詢問，自個案公司所得的資料的品質不高。

[三]、建議

[1]、對企業的建議

1.本研究的調查發現中小企業會計電腦化的程度不高，并以導入交易處理與作業控制層次的會計資訊系統居多，顯示企業會計資訊系統的應用層次有待提升，方能確實改善企業的經營體質，提升企業的形象與競爭優勢。

2.本研究的調查發現會計電腦化對企業的作業流程及內部控制都有一定程度的影響，甚至有受訪企業是藉由會計資訊系統的導入而建立了較完善的企業管理制度，顯示企業在導入會計資訊系統之前并無有效的內部控制制度時，可藉由會計電腦化的進行，檢討己身的管理制度，進而促成內部控制制度的建立。

[2]、對后續研究者的建議

1.本研究是以問卷調查輔以電話訪談的方式進行，在資料的可信度方面較為欠缺，故未來相關研究可以藉由個案訪談的方式，對會計電腦化是否影響企業的內部控制作更為深入詳盡的探討。

2.本研究探討的是中小企業會計電腦化情形以及對內部控制的影響，未來相關研究可以針對大型企業引進資訊技術對其內部控制的影響作探討，相信可以對大型企業在導入資訊技術時，在其內部管理及控制制度上造成的影響以及因應方式提供有用的資訊。

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篇(7)

關鍵詞：會計師事務所 審計質量 人力資本

審計作為維護國家經濟安全的重要工具，在保障國民經濟安全和維護社會主義市場經濟秩序等方面發揮著重要作用。由于我國注冊會計師行業起步較晚，發展還不成熟，國內本土會計師事務所在審計市場中的份額遠不如國際事務所。2009年國務院辦公廳了《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》，強調加快發展注冊會計師行業，將提升審計質量作為行業發展的重要工作來抓。隨著知識經濟時代的到來，人力資本成為企業提升績效的核心資源，對于會計師事務所這樣的“人合”組織來說，人力資本的重要性更是不言而喻。因為只有具備一支高素質的人才隊伍，才能提升會計師事務所的執業質量和競爭力。

一、文獻綜述

（一）國外文獻 國外很早就開始關注人力資本與審計質量的研究。SAG（2004）指出事務所的人力資源管理是審計質量的的一個決定性因素。FRC在2006年展開了題為“提升審計質量”的討論，討論涉及到影響審計質量的諸多因素，包括注冊會計師的技能、個人素質、審計師的后續職業教育等。2008年，美國AICPA下屬機構“審計質量中心”（CAQ）進行了 《Survey: Post-SOX Audit Quality Has Improved》的調查，結果顯示薩班斯法案生效后審計質量有所提高，對于提升原因，76%的被調查人員贊同是提高了對審計人員資質的要求。 除了審計監管部門的討論與調查外，學術學者們如Meinhardt et al.(1987), Westort(1990), Deis and Giroux(1992)，Aldhizer et al.(1995)等也均指出人力資本能提高審計質量。Liu (1997)在分析事務所的法律責任，人力資本投入和審計質量關系時，認為人力資本的影響作用被忽視了。其進一步指出人力資本投入、教育水平、工作經驗以及專業認證應該納入到影響審計質量的因素之中。O’Keefe and Westort (1992)，Westort(1990)通過實證研究證實職業后續教育與審計質量相關。Boynton et al.(2001)進一步驗證了審計師職業前的正規教育，職業后的培訓以及工作過程中積累的經驗能夠使審計師更好完成審計任務。Dvaid wright(2003)從職業道德的角度指出，如果審計人員認真執業，不欺騙客戶和社會公眾，就會降低審計風險，提高審計質量。David Hay & David Davis（2004）從審計服務提供者的角度將審計分為多個層次，無會計從業資格的人提供的審計服務質量，會計從業資格的人提供的審計服務質量，特許會計師提供的審計服務質量，認為三種審計質量是呈現階梯式上升的趨勢。因為，無會計從業資格的人提供的審計服務也能夠增加財務報表的可信程度，但提供的審計卻不會像專業的審計師那樣符合規范。有會計從業資格的人受過會計和審計方面的教育，提供的審計服務會更符合審計準則的要求，但通常并不是審計專家，接觸審計實務較少。而特許會計師的身份使審計人員更加遵守職業協會的質量控制標準，提供的審計服務質量也會更好。Yu-Shu Cheng（2008)利用4865家臺灣會計師事務所在1989年到2004年的面板數據，進一步驗證了人力資本與審計質量正相關的觀點。

（二）國內文獻 國內關于人力資本與審計質量關系研究主要在以下方面：（1）事務所競爭力研究。王善平（2002）就指出會計師事務所要提高競爭力就必須充分發揮人力資源的作用；胡國龍（2003）認為事務所的核心競爭力就是事務所的規模、人力資本的職業道德、專業勝任能力、管理水平等方面的綜合優勢。陽鈺（2003）在研究事務所人力資本問題時指出資格考試（進入壁壘）是審計質量的事前防范機制，有利于審計質量的提升；對人力資本所有者的經驗和能力的利用，有利于審計質量的提升；人力資本的培訓能夠提高審計報告的質量。郭穎（2009）利用DEA對會計師事務所審計質量的投入產出效率進行評價，認為事務所對人力資本投入有利于提高產出效率。?，帲?008）在進行事務所績效評價指標體系研究中，通過對北京地區的事務所的調查研究發現，能代表事務所發展潛力的人力資源指標列在較重要的地位。李樹華（1999）、雷光勇、劉丹（2006）認為，事務所從業人員執業能力越高，事務所的審計質量也會越好。（2）審計質量評價指標研究。在已意識到審計質量對于事務所競爭力提升的重要性后，學者們有開始積極探索有效的解決審計質量及其控制問題，他們認為首要的工作是建立一個審計質量的衡量標準。陳曉芳(2006)以專業勝任能力、職業道德、 后續教育為指標,采用層次分析法對會計師事務所總體審計業務質量的評價指標體系進行了理論探討。王英姿（2002）在其博士論文中，對審計質量的評價指標中設計了五個一級指標，二十個二級指標，并通過主成分分析得出指標權重：獨立審計機構基本情況（15%）、獨立審計機構規模（15%）、從業人員質量（25%）、行業專長水平（15%）、獨立審計機構內部質量管理（25%）以及負面因素（15%）。從審計質量衡量指標的研究來看，學者都認識到人力資本對審計質量的影響重大，但大都都是理論分析的出的?？梢哉f，隨著社會的發展，監管者、學術研究者，還有大眾媒體都認識到人力資本對審計質量的重要性（FRC, 2006; SAG, 2004），公眾對審計質量的關注已經轉向對審計師的關注。 然而，在回顧文獻時發現，在國內雖然會計師事務所的人力資本受到越來越多的關注，但關于人力資本與審計質量的研究多以規范研究為主。國外以及臺灣學者在這方面研究取得了一定的成果，為我們提供了學習與借鑒的資源。在吸收和借鑒經驗的同時，應該積極思考在我國特有的經濟環境下，能否得到一致的結論？因此，本文嘗試采用中注協公布的相關數據進行研究，以期驗證人力資本與審計質量的關系。

二、研究設計

（一）研究假設基礎資源觀主張企業資源是其競爭優勢的基礎，企業核心競爭力來源于核心資源。會計師事務所的核心資源是人力資本（Banker，Chang，& Cunningham，2003），人才是事務所的第一生產要素，事務所的成功運營往往不是靠大量的資本投入，或機器設備等有形資產的生產制造，而是靠注冊會計師的專業知識、專業技能等無形的高智力勞動。事務所工作人員通過團隊合作共同完成各項審計服務。只有一支專業技能過硬，道德素養高的注冊會計師團隊才能向客戶和社會提供競爭對手無法超越和模仿的高質量、高效率的審計、咨詢服務的能力。另外，智力資本理論研究中也提到知識型企業主要通過結構資本以及關系資本的杠桿作用，促進人力資本發揮價值創造作用，進而為企業帶來競爭優勢和社會財富的（Stewart，1997）。由此有理由推斷，人力資本是保證審計質量的重要投入要素，即

H1：人力資本對提升審計質量有積極的促進作用

已有的審計文獻特別強調審計判斷的重要性（Trotman，1999），高質量審計判斷是形成正確審計意見的基礎。而審計服務提供者的職業判斷力主要受其受教育水平、工作經驗、CPA職業資格、后續教育等方面影響。學校教育對于提高注冊會計師的理論水平具有舉足輕重的意義，它通過系統性地向學生輸入專業知識，為今后的審計工作打下堅實的理論基礎。夏寧等（2004）通過對比分析中外會計師事務所人才學歷、執業水平和經營收益等信息，發現以社會認可的高學歷作為擇才標準，其成本和風險都較低，他們認為以“學歷取人”仍不失為一種便捷有效的途徑。在其他情況相同的條件下，學歷越高代表能力越好。其次，事務所高學歷的比率越高，優秀的會計師有助于提升工作效率與效果，以及事務所的專業水準。另外，在我國教育不僅是提高人的智力素質的重要途徑，而且是培養和提高人的思想道德素質的最要手段，對人的身心健康發展有極大的影響，也就是說教育是提高人的綜合素質的主要途徑。審計過程中的職業判斷不僅要求專業技術，而且對審計師的道德素質、身心健康也有一定的要求。因此，假設：

H1a: 在其他條件相同的前提下，受教育水平與審計質量正相關

審計職業判斷是建立在其深厚的審計知識和豐富的職業經驗的基礎上。Libby and Frederick (1990)通過研究證明與缺乏經驗的審計師相比經驗豐富的審計師查出可能存在的錯誤的幾率更大，或將沒問題的判為有問題的可能性更少。Agoglia 等(2007)也證實實戰經驗豐富的審計師表現更好，對客戶產業的熟悉程度可以降低審計失敗的概率，有經驗的審計師較經驗少的審計師而言，有更多捕捉“查漏補缺”的能力，且能透過審計師的經驗，可以固化為事務所解決審計問題的策略，并制定更適當的決定（EL-Dyasty，2004），這些都說明審計經驗對審計質量的重要性，且審計經驗具有學習效應，并可以與審計師的獨立性相互補強，相互作用下構成對審計質量的影響。由此，假設：

H1b: 在其他條件相同的前提下，審計師的工作經驗與審計質量正相關

陽鈺（2003）指出由政府組織的CPA職業資格考試為審計行業建立起有效的“進入壁壘”， 通過檢閱相關人員是否掌握了審計必備的基礎專業知識，將專業技能不合格的人員擋在審計的門檻之外，從而有效地降低審計風險，提高審計師“查漏補缺”的效率和效果。它是對審計師的職業判斷能力的一種審核，能對審計質量低劣起到事前防范作用。Aldhizer et al. (1995) 研究表明審計質量與負責審計的人員是否是注冊會計師正相關。Liu（1997）驗證了Aldhizer et al.的觀點，除了教育、經驗等因素，專業資格水平也影響審計質量。由此，假設：

H1c：在其他條件相同的前提下，審計師的職業資格與審計質量正相關

注冊會計師行業是知識型服務行業，由于知識的更替以及相關法律法規的更新與完善，注冊會計師必須不斷接受后續教育，保持從業人員的專業勝任能力與執業水平。注冊會計師只有不斷接受職業后續教育，掌握和運用相關的新知識、新技能和新法規，才能增強職業判斷力，保證執業質量。Chen et al. （2008）指出提高審計師專業技能的最經濟方式是通過職業后續教育。由此，假設：

H1d: 在其他條件相同的前提下，職業后續教育與審計質量正相關

（二）變量定義 根據已有的人力資本與審計質量相關研究文獻及中國注冊會計師協會對會計師事務所的披露信息，本文擬選取的變量替代指標及定義如（表1）所示。在此解釋一下本文對工作經驗的替代指標的選擇。已有的關于人力資本與審計質量的實證研究，均采用大于35歲的審計師占當年執業的審計師的比例作為工作經驗的替代性指標(李建然、高慧松，2007；Yu-Shu Cheng,Yi-Pei Liu,2008)。但面對知識更新速度加快，新準則、新業務、新技術、新方法日益涌現的新形勢，受制于體能、精力等客觀因素的影響，老同志與中青年同志尤其是40歲以下的注冊會計師相比，在發展意識、管理理念、執業技能、利用信息化手段等方面都存在著較大差異，因此，越來越多的研究表明注冊會計師團隊正在向年輕化發展，年齡的增加不再是經驗的代表（史忠良、王蕓，2008）。不少學者對審計任期與審計質量關系的研究結果顯示，審計任期對審計質量的影響不確定，既存在正負相關，又有無影響等關系（Davis，Soo & Trompeter，2008），從側面說明用年齡代替工作經驗存在一定的缺陷。因此，本文創新地采用40歲以下的碩博人數作為工作經驗的替代指標。因為，這些人在完成碩士、博士等高等教育后投入到工作中，能充分利用已學的專業知識，結合實踐操作，迅速地積累經驗，成為事務所的中堅力量。

三、實證結果分析

（一）描述性統計 （表2）統計結果顯示，前100家會計師事務所在總收入規模、受教育程度、40歲以下的碩博人數、CPA占從業總人數比率等指標上存在很大的差距。其中普華永道中天的年度總收入257843萬元，河北天勤的年度總收入為2179萬元，二者相差255664萬元，約為河北天勤的117倍之多；信永中和的40歲以下的碩博人數為728名，上海仁德40歲以下的碩博人數只有6名，差距726，約為上海仁德的121倍。CPA占從業總人數比率最小的普華永道（0.157674），最大的是湖南安信聯合（3.81818）。

（二）回歸分析（表3）顯示，受教育程度、40歲以下的碩博人數和領軍人才數量與年度總收入顯著地正相關，而CPA占從業總人數比率和培訓完成率與年度總收入表現為負相關，與預期符號相反。為了進一步分析人力資本對審計質量的影響，本文采用普通最小二乘法（OLS），令所有指標強行進入模型進行了回歸分析。（表4）是所有指標強行進入模型中的回歸結果，回歸模型的方差膨脹因子VIF

（三）主成分回歸分析由于人力資本的復雜性，本文中的指標不能完整的度量人力資本，考慮相對于分別考慮各指標的影響作用，整合這些指標信息的綜合指標可能提供更多的信息，因此，采用沒有旋轉的主成分分析法提取一個公共因素作為人力資本(HC,human capital)的一個綜合指標，進行主成分回歸分析，以驗證人力資本整體效用與審計質量的關系。主成分分析結果顯示KMO測量值為0.603，大于0.5，Bartlett's球形檢驗為127.315，P

四、結論

從上述實證結果可以看出，整體的人力資本與審計質量正相關，受教育程度、工作經驗、培訓完成率等與審計質量正相關，這表明會計師事務所應該鼓勵員工追求高學歷教育，建立有效的溝通機制幫助內部員工之間的經驗交流，并加大對員工后續教育的投資，改變傳統上將培訓支出作為費用的思想，將之視為事務所的一項長期投資，促進事務所的持續發展。針對CPA職業資格與審計質量負相關的現象，事務所應廣納各方面的人才，積極擴大本所的知識結構。（1）加強對事務所后續職業教育（培訓）信息的披露。隨著經濟環境的變化，相應地審計也需更新，必須加強對CPA的后續職業教育。（2）推進領軍人才建設工程。注冊會計師協會應該將領軍人才建設工程打造成我國注冊會計師行業發展的一大特色，引導事務所在行業領軍人才的帶動下做大做強。從本文的實證結果可以得到，事務所的人力資本對審計質量存在積極促進作用，印證了前人的觀點，但分析結果與已有的研究存在出入，可能原因：（1）在模型中沒有引入控制變量，沒有剔除其他影響因素的干擾。影響審計質量因素有很多，有審計主體――會計師事務所方面的，如本文只研究了事務所的人力資本因素，尚未探討非人力資本因素及其之間的相互影響；也有審計客體――被審計公司自身的，如說被審計公司的公司治理結構及所處生命周期等問題。（2）本文直接采用2010年會計師事務所百強數據信息，一方面不能反映樣本的動態變化，另一方面對人力資本的度量指標也待進一步精確細化。如對職業資格的替代指標只考慮了CPA職業資格，實際上還應考慮其他資格證（注冊資產評估師、注冊稅務師、注冊金融師）的取得情況。影響審計質量的因素很多，本文只是針對其中人力資本部分的因素，進行了探索性的實證分析，從中得出結論，人力資本對審計質量會產生積極的影響。

*本文系教育部人文社會科學研究青年基金項目“基于情境要素的智力資本價值創造路徑優化研究”（項目編號：10YJC630111）的階段性成果

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