法律訴訟論文精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇法律訴訟論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

論文摘要:近年來隨著社會公眾的法律意識的增強，一些公司企業的會計假賬案的不斷紙漏，涉及注冊會計師的法律訴訟時有發生，如何避免法律訴訟已成為審計界共同關注的重大問題。本文從注冊會計師的法律責任的概念人手，剖析法律責任的成因，并提出相應的防范措施。

0前言

注冊會計師的職業性質決定了其收益與風險并存，責任與地位并重，可以說注冊會計師從誕生的那一刻起就肩負了相應的法律責任。注冊會計師的法律責任是指因其違約、過失或欺詐對委托人、被審單位或其他利害關系人造成損失，按照相關法律規定而應承擔的法律后果，主要有民事責任、行政責任和刑事責任三種形式。

1.注冊會計師法律責任的成因

引起注冊會計師法律責任的原因是多方面的，不僅有被審單位、注冊會計師自身的原因，而且還有整個社會環境和市場機制、社會公眾對審計期望過高等因素。

1. 1被審單位的原因

在被審計單位方面主要有兩點:一是被審單位存在錯誤、舞弊與違法行為。如被審單位誤用會計政策、偽造會易系從事會計學理論研究與教學工作。計憑證、故意不遵守企業會計制度等，而注冊會計師在審計過程中未能發現，發表了不恰當的審計意見給會計報表使用人造成誤解以及因相信不恰當的審計意見而做出錯誤決策造成損失時，注冊會計師因此會受到會計報表使用人的控告。二是經營失敗，被審單位由于決策失誤或經營條件發生變化導致其無力償還借款、甚至破產、無法持續經營的情況，這時投資人或債權人為了減少損失往往繞過第一責任人—被審單位而投訴注冊會計師希望獲得經濟補償。

1. 2注冊會計師自身的原因

(1)違約。是指注冊會計師未按照審計業務約定書的要求，而給他人造成損失時應承擔違約責任。如未能在約定的期間提交納稅申報表或沒有履行保密義務等。

(2)過失。是指注冊會計師沒有完全或根本就沒有遵循《獨立審計準則》而出現的審計過失。如在審計中未按特定審計項目獲取充分適當的審計證據、過分信賴管理當局、對客戶提供資料的真偽不加判斷等，這種不謹填的執業態度必使注冊會計師承擔法律責任。

(3)欺詐。是指以欺騙或坑害他人為目的的一種故意行為。如某些注冊會計師為了自身的經濟利益與被審單位勾結出具虛假的審計報告。

1. 3公眾對審計的期望值過高

現代審計是建立在對內部控制評價基礎之上的抽樣審計，加之受到審計技術與成本的限制，使得注冊會計師不可能查出被審單位所有的錯誤和舞弊，只能達到合理確信的程度。而社會公眾將審計意見視為對會計報表的擔保和保證，他們一旦發現決策所依據的會計報表存在錯誤或舞弊，就會想到將注冊會計師推上法庭，并要求賠償其有關的損失。由于社會公眾對審計質量的期望值過高，導致注冊會計師不斷遭受法律訴訟。

2注冊會計師避免法律訴訟的對策

2. 1嚴格遵循《獨立審計準則》的要求，提高專業勝任能力

判斷注冊會計師的審計過失是否承擔法律責任的標準是其在審計過程中是否嚴格遵循專業標準，因此注冊會計師執行審計業務時要堅持執業的謹慎性，嚴格遵循《獨立審計準則》及專業標準的要求。進人注冊會計師執業的人士并不需要有大量的資本投人，但必須具有專業知識、技能和經驗。注冊會計師要提供高質量的服務，除必須具備良好的執業道德外，還必須具有較強的業務能力，不但要熟悉會計、審計、稅法、經濟法、企業管理等領域的標準和實務，還應具備較高水平的執業判斷。只有具備了豐富的專業知識和經驗，才能經濟有效地完成客戶委托的業務。注冊會計師應通過自身不斷學習、參加培訓、積累經驗來提高專業勝任能力。

2. 2深入了解被審單位的業務，審懊選擇被審單位

在銀廣夏事件中注冊會計師之所以未發現其出口銷最的虛假性，原因之一就是對被審單位業務不夠了解，僅信憑客戶提供的資料。注冊會計師為了避免審計風險，首先就要深人了解被審單位的業務。另外還必須填重選擇被審單位，一是要與正直的被審單位簽訂業務約定書。在接受委托前要評價其管理當局的誠信情況，弄清委托的真正目的。二是對陷人財務和法律困境的被審單位要尤為注意。歷史上絕大部分涉及注冊會計師訴訟案件都集中在宜告破產的被審單位。

2. 3建立健全會計師事務所質f控制制度

質量控制制度是會計師事務所各項管理工作的核心關鍵，如果管理不嚴很可能因為某一個人或部門出錯而導致整個會計師事務所遭受滅頂之災。因此會計師事務所必須建立健全內部質量控制制度，一是建立健全利益約束機制，使注冊會計師的工作能力和職業道德行為與其利益及前途掛鉤，建立相應的檢查、考核、獎罰制度。二是推行全面質量管理，計劃階段，深人了解客戶，并與委托人簽訂業務約定書，控制簽約風險。實施階段，注冊會計師要按準則要求采用適當的審計程序獲取充分適當的審計證據。報告階段，對編制和取得的工作底稿進行整理和分析，認真貫徹三級復核制度，出具審計報告。三是加強檔案管理，業務檔案是注冊會計師發生法律訴訟時的重要證據，可以使一切口舌之辯減少到最低限制。

2. 4提取風險基金或購買責任保險

注冊會計師行業隨著外部環境的變化，尤其是加人WTO以后，為了更好地服務國內外客戶，會計師事務所必須具有更高的職業質量和社會信譽。通過提取風險基金和投保的方式可以提高事務所的賠償能力，合理轉嫁風險，避免或減少損失，從而取信于客戶并提高社會信譽。

2.5加強行業宣傳

注冊會計師行業應通過各種形式加強對自身責任的宜傳，使社會公眾分清被審單位的會計責任和注冊會計師的審計責任，增進對本行業的了解，盡量減少因為公眾的錯誤認識或不合理的期望而給注冊會計師帶來的法律訴訟。

篇(2)

論文關鍵詞 經濟法 可訴性 公益訴訟

一、經濟法訴訟理論研究

（一）經濟法可訴性的概念

一般經濟法的可訴性概念可理解為廣義和狹義兩方面，狹義指的是在經濟法實施權力時，為了更好地判斷經濟糾紛中的責任，經濟法糾紛主體可以對審判方提起訴訟；從廣義上經濟法的可訴性則可理解為經濟法律關系的主體若有不滿是否能向法定機構進行申訴或者仲裁，使經濟法行為主體的權益不受侵害。需要注意的是廣義概念中提到的法定機構不只是指法院，只要是政府相關職能部門或仲裁委等都屬于法定機構的范圍。

（二）經濟法可訴性的必要性幾點總結

第一，可訴性在法律當中是必不可少的一項措施，是法的基本屬性。可訴性越強，就代表著法律更完善，經濟法作為眾多法律中的重要組成部分，因此可訴性在經濟法中同樣具有著重要的作用。

第二，可訴性也是經濟法的自然屬性。法律權利是指國家通過法律規定，對法律關系主體可以自主決定為或不為某種行為的許可和保障手段。它是一個和法律義務相對應的概念，指法律關系主體依法享有的某種權能或利益。法律權利主要表現為權利享有者可以自己作出一定的行為，也可以要求他人作出或不作出某種行為。但是由于法律利益具有的稀缺性和有用性等特點，就很容易出現未上升到法律利益的非利益主體，從而出現尋求利益救濟的途徑，這時就充分體現出訴訟的作用和關鍵所在。

第三，經濟法中不可避免的經濟沖突造就了可訴性的發展。隨著市場經濟的不斷發展，經濟沖突的發生和種類也隨之增多，在一定程度上就阻礙了社會經濟的發展。經濟沖突對經濟發展造成的影響不可小覷，最嚴重的后果往往恰是經濟沖突導致的。經濟沖突無法自行和解，只能通過法律訴訟得到解決的途徑。因此，就經濟沖突的嚴重性而言就已經決定了經濟法可訴性的必然要求。

第四，外國經濟法中可訴性的經驗吸取。國外經濟法訴訟主要有兩種方式，分別為英美法系和大陸法系。以西方國家為例，西方國家人民普遍以權利為重，尤其是在啟蒙運動之后，法治社會逐漸成形，權利救治得到推廣。同時無論是英美法體系還是大陸體系，都有一個共同點就是在經濟法中明確了對權利的司法救濟。其中主要以經濟公益訴訟的方式來表現可訴性更為突出。我國經濟法可訴性基礎的奠定與成功吸取國際經驗有著不可推脫的聯系。

二、我國經濟法訴訟存在的問題

（一）目前經濟訴權規定還不夠詳細

目前訴權規定還無法達到當前公益訴訟的基本要求。尤其是在二戰之后逐漸升溫的人權觀念，訴權正好呼應了這一觀念并作為實施的有效途徑得到了國際憲法的保護。但是在我國經濟法的發展中很容易忽略訴訟方面的規定，以至于我國法院在處理經濟糾紛時，如果出現了非法院管轄范圍或者法律中未有明確規定的事件，就會有一些法院不予受理甚至直接駁回起訴。在這種經濟訴權不完善的情況下如若出現相關糾紛就得不到解決。因此，在我國司法體制不斷完善和經濟發展的同時，也應當注意建立更全面的經濟訴權規定，補充經濟法結構體系中的不足之處，確保司法實踐能夠穩定執行。

（二）經濟司法的權威不高

目前我國的司法部門在執行司法工作時，大部分都要受到政府行政部門的干預，司法審查制度還沒有建立。但是由于畢竟是兩個體系因此政府在制約司法工作很容易產生弊端，政府的一些經濟行為與司法偏離，也妨礙了經濟法可訴性的實現。尤其是經濟法雖然有審判的權力，對于查處經濟違法行為的更多是行政執法機關的職權，這種現象決定了經濟司法的權威不高。

（三）經濟法司法體系不健全

在市場經濟高速發展的時代，經濟法能夠起到經濟和發展的有利制約作用。經濟法的實施，通過解決經濟糾紛等事件，最大的起到了保障當事人的權利的作用，但是雖然目前法律已經對基本的義務做出了規定，尤其是有一些復雜的經濟職權都做出了相關規定，卻對糾紛處理方面的規定甚少。在我國經濟運行中，由于司法權在行使時要受到政府行政的干預，而司法又無法全面監控政府的經濟調控，這種局面也一定程度上影響了經濟法可訴性的發展。

（四）檢察機關在經濟法訴訟中的缺位

訴權是由訴的法律制度所確定的，賦予當事人進行訴訟的基本權利，是指公民所享有的請求國家維護自己的合法權益的權利。即賦予民事法律關系主體在其權利受到侵犯，或者權利義務關系發生爭執時，具有進行訴訟的權能。訴權完整內涵包含程序含義和實體含義兩個方面：程序含義，是指程序上向法院請求給予司法救濟的權利。實體含義，是指請求保護民事權益或者解決民事糾紛的權利，亦即公民有權請求法院同意其在實體上的具體法律地位或具體法律效果的主張。從我國司法實踐中了解到，一般訴權只存在于觸犯刑法的行為在人民檢察院中的起訴，同時，憲法中也明確規定了我國的法律監督機關是檢察院，這都表現出了經濟主體的權利無法更好地得到維護的現象，經濟法的可訴性也隨之被削弱。

三、我國經濟法可訴性的實現

（一）以法律制度為基礎加強經濟法可訴性

第一，明確經濟法主體。經濟法主體亦稱經濟法律關系的主體，是在國家協調本國經濟運行過程中，依法享受權利（權力）和承擔義務的社會實體。它是經濟法律關系構成的基本要素，是經濟法律關系的直接參與者，既是經濟權利（權力）的享有者，又是經濟義務的承擔者，是經濟法律關系中最積極、最活躍的因素。因此，在經濟法司法實踐中明確規定經濟主體是非常重要的。

第二，突破法律關系建立經濟法體系。在經濟訴訟受到經濟法的約束的情況下，為了更好地明確經濟主體應當承擔的經濟責任，可以建立明確經濟主體、權利義務和責任的體系，并有利于進行責任追究。同時，經濟法實踐中還應該明確法律責任。如果立法中責任不明確，則不利于法制權威的實現。因此，在經濟法的實施中在主體具有經濟訴訟權的同時還應明確規定責任制度。

（二）拓展經濟法訴訟原告的范圍

在當前經濟發展和法律運行的環境中，擴大經濟法訴訟原告的范圍是必然趨勢，即將有起訴權的原告范圍從只具有直接利害關系的群體擴大到沒有直接利害關系的個人或組織。由于在經濟法運行中一般主要表現為公益訴訟，所以即使沒有侵犯到個人利益卻已經侵害了公眾利益。因此在訴訟權發展的道路上我們應突破傳統理論，排除直接利害關系訴權人的約束，適時地調整能夠適應新時期發展的訴訟方法，將經濟法訴訟原告的范圍擴大到社會公眾、行業協會、消費者、潛在競爭者甚至覆蓋相關職責的機關等。

（三）詳細界定經濟法訴訟的適用范圍

經濟法訴訟的適用范圍一般可以定義為無利害關系的當事人為了保障社會公共利益進行起訴，或是有利害關系的當事人并且涉及到社會公共利益時進行起訴行為。通常經濟起訴案件的適用范圍可以概括為一下幾點。

第一，危害環境案件。良好的環境是人類賴以生存的必要條件，甚至影響著人類社會生活的發展。愛護環境，保護環境成為現代公益活動的首要提倡目標，也因為如此危害環境案件正式列入了經濟法訴訟的范圍之中。

第二，產品質量糾紛案件和消費侵權案件。產品質量案件在生活中算是比較普遍，涉及到的主體也比較復雜，主要牽涉的對象就是企業和民眾的根本利益，因此更加偏重于公共利益的保障范圍。而消費侵權案件中就更突出地體現了經濟訴訟法的重要性，因為如果弱勢群體沒有起訴的機會，利益就會受到侵害。

第三，宏觀調控行為案件。在干預市場經濟的行為中宏觀調控行為范圍最廣，也最具影響。由于在民主社會中具有每一項侵害行為都應當受到追訴的權利，因此宏觀調控案件也同樣可以被受理。

第四，侵犯國有資產的案件。一般情況下，對于不執行國家政府投資管理體制的行為應歸納到經濟公益訴訟的范圍之中，為了保障國有資產人們有權通過司法手段進行干預。

篇(3)

論文摘要：法津責任是注冊會計師行業的熱點問題，審計期望差異的存在是法津責任產生的根本原因，文章分析了審計期望差異存在和加劇的原因。

在公眾法律意識日益增強的今天，出于保護自身利益的需要，會計信息使用者往往對于質量低下甚至虛假的審計產品訴諸法律，于是造成了注冊會計師行業的許多法律訴訟問題。在我國，導致注冊會計師法律責任問題的原因有多種，而根本原因則在于審計期望差異的存在。所謂審計期望差異指的是社會公眾對審計質量的期望(公眾期望)與注冊會計師、會計師事務所提供的審計質量的期望(業界期望)之間所形成的審計差異。它既包括了由于審計能力不足而形成的差距，也包括了由于社會公眾的認識錯誤而形成的差距。從目前來看，一方面，社會公眾對審計質量的要求越來越高；而另一方面，注冊會計師提供的審計質量越來越低，以致造成審計期望差異越來越大。本文試圖從市場經濟環境、注冊會計師的執業環境和注冊會計師自身因素等幾個方面加以分析。

一、公司治理結構的不完善導致審計期望差距擴大

目前我國公司治理結構的先天缺陷導致了上市公司與審計機構之間的監督與制約關系失衡，從而使審計喪失了最基本的生存要素，即獨立性。

在審計活動過程中，上市公司審計中存在著審計委托人、被審計人與審計人機構三者之間的特殊關系。被審計人(上市公司)主要表現為公司經營管理層，是替委托人(股東)管理公司資產的人，而審計機構則是替委托人(股東)鑒證公司經營管理層業績的人。以上兩者均是受托人，服務于同一委托主體(股東)，他們之間不存在任何契約、利益關系。按照委托理論，對上市公司的審計是人監督人的過程，可以保證其公正性。但在我國，以國有性質為主的上市公司的股東大會、董事會不能真正起到對公司經營管理層應有的控制作用，很多公司總經理本身就是董事長，或雖非董事長也是董事會重要成員，這樣就產生了嚴重的“內部人”控制現象。上市公司審計中原本存在的三者之間的委托關系實質上簡化為兩者之間的關系，即現在一般是由上市公司的經營管理層來委托審計機構對自己進行審計，并且由其決定相關的審計費用等事項，從根本上破壞了上市公司與審計機構之間的制衡關系，使得審計機構難以保證獨立性，而獨立性是其最根本的執業條件。在上市公司經營管理層與審計機構之間的直接契約關系中，審計機構明顯處于弱勢而不具有平等地位，在同業競爭中不得不作出讓步并遷就上市公司，甚至與上市公司共謀作假，生產出質量低下的審計產品，加大了審計期望之間的差距。

二、政府過度介入造成了審計期望差距

在我國，一些獨立性較高的會計師事務所提供的高質量的審計意見，會降低那些自身質量不高的待上市或已上市公司的利益。在審計市場上，那些能提供符合客戶要求、順利取得政府管制機構認可的審計意見最受市場歡迎。審計市場上并不需要實質意義上的審計服務．而僅僅是名義上的審計服務，這種名義上的審計需求主要是因為政府管制性干預所產生的。

在美國等發達國家證券市場上，市場對審計服務的自愿需求早于政府干預，同時會計師事務所出具的審計意見會為新上市公司帶來更高的首發價格。而在我國，企業所需要的是價格最低、麻煩最少的注冊會計師服務。由于市場對會計師事務所的服務需求是上市公司的經營管理者，他們為了自己的私利，可能需要事務所提供的服務就是欺騙股東，即他們需要假冒偽劣產品。另外，在會計行業里．會計服務的購買者與消費者存在錯位，即會計服務的購買者是上市公司，而消費者則是上市公司的投資者。會計師事務所和注冊會計師為了自身利益，生產出了質量越來越低下的產品，加大了審計期望的差異。

三、注冊會計師的過失和舞弊行為直接導致了審計質量低下甚至審計失敗

注冊會計師自身原因導致的審計問題主要表現在以下三個方面：

l，注冊會計師由于沒有遵守公認審計準則而提出了錯誤的審計意見，即不按專業標準執行，這常常導致審汁失敗。審計失敗可能來自于過失，也可能源于舞弊，或者兩者兼而有之。近年來國內發生的一些重大案件，都是注冊會計師沒有嚴格按照獨立審計準則這一技術標準執行所造成的。上市公司提供的會計報表嚴重失真，而注冊會計師卻出具了無保留意見的審計報告，比如，中天勤會計師事務所的注冊會計師在對銀廣夏進行審計時，對于函證程序的使用存在嚴重問題。注冊會計師在對應收賬款和銀行存款審計運用函證程序時，沒有直接控制函證信件，而是把函證信件全部交給被審計單位自行處理，導致不能查出虛增的應收賬款和主營業務收入。而華倫會計師事務所的注冊會計師在對黎明股份審計時，沒有按規定對存貨進行盤點，也就不能發現公司虛增存貨以達到虛增利潤的舞弊行為。這些都造成了審計失敗。

2．導致審計失敗的更深層次的原因還在于注冊會計師缺乏基本的職業責任意識，不能保持應有的職業謹慎態度。注冊會計師審計的重要作用是對會計報表的公允性進行鑒定，提高企業財務信息的可靠性和可信性，從而幫助報表的使用者進行判斷和決策。從表面上看，注冊會計師執業要對委托單位負責，而實質上是對社會公眾負責。注冊會計師的鑒定一旦有誤，最直接的受害者就是社會公眾。銀廣夏的公司公告顯示，1999年對德國出口達到4億元人民幣，2000年直線上升到7．2億元人民幣，2001年更是達到2O億元人民幣。但海關證明顯示，1999年銀廣夏出口額不到4000萬元人民幣，2000年僅有27萬元人民幣，20H01年沒有任何出口。

注冊會計師應認真分析被審計公司的歷史數據，對不正常的數據波動要保持應有的職業謹慎態度，找出數據波動背后的真正原因。這樣才不至于作出錯誤的審計。注冊會計師應該明白的是，進行準確而公正的審計不僅是為了對公眾負責，而且也是為了使自己免于訴訟。

3．利益的驅動使會計師事務所不遵循職業道德。注冊會計師行業競爭激烈，由于客戶少，各事務所之間競相壓低審計費用。有的事務所收費低到不合理的程度，資產有幾十個億，收費卻只有3oO00元左右。一般而言，降低收費標準就意味著降低審計質量。審計時間難以保證，審計過程偷工減料。實際上，沒有幾家上市公司年報表審計會用兩個月時間。在這種情形下，過失行為不可避免。

四、會計信息使用者對審計結果的過分依賴導致其對審計質量的期望值越來越高

l，會計信息使用者就是會計信息的利益相關者，但這種利益與被審計單位的利益大不相同。會計信息使用者出于對自身利益的關心，常常擔心被審計單位提供帶有偏見、不公正甚至虛假會計信息，因而紛紛向外部審計人員尋求獨立鑒證。同時，由于會計業務處理及會計報表編制的復雜性，會計信息使用者因缺乏會計知識而難以對會計報表的質量作出評估，所以他們要求注冊會計師對會計信息的質量進行準確無誤的鑒證，提供絕對的保證，并依賴注冊會計師所得出的鑒定結果幫助其進行經濟決策。

2，會計信息嚴重失真以及會計信息使用者對審計結果的過分依賴加大了社會公眾對審計質量的期望值，導致審計期望差異的擴大．從而增加審計法律責任。會計信息嚴重失真主要是公司管理層的舞弊．主要有以下幾個方面的表現：

(1)為了融資而造假。公司因為擴充設備或營運周轉而需要更多的資金，于是把目光投向資本市場。為了借款或增加資本，他們可能虛報財務報表，以便達到說服資金提供者作出有利于他們的決策。無論在初次發行階段，還是在配股或增發新股階段，都有可能出現這種情況。證券法對于公司融資作出了各種各樣的規定和限制，比如發行和市股票的公司必須具有3年盈利；已上市公司在其申請配股的前3個年度的凈資產收益率平均應在l0％以上，屬于能源、原材料、基礎設施類的公司可以略低，但也不得低于9％，上述指標計算期間內任何一年的凈資產收益率都不得低于6％；公司在增發新股的前3年要連續盈利等實際上，許多公司或上市公司沒能達到起碼的要求，但為了獲利只好造假，還美其名日“包裝”。

(2)為操縱股票市場價格而造假。企業股票如果上市，為維持股價或為使股票價格能達到預期的波動，經常利用不實的財務報表。股票價格預期的波動，也可能是蓄意使股價作暫時性的下跌，以便操縱者得以廉價購進股票，以取得更大的控制權或待價而沽。

(3)為避免處罰而造假。我國上市公司提供虛假報表的另外一個目的是避免帶帽(“ST”“Prr”)以及退市；如果已帶帽了，“TS”不想淪為“PT”，“RT”不想最后退市，這些帶帽公司一般都表現出強烈扭虧為盈的欲望，于是便想方設法虛增收入和利潤，從而以達到摘帽的目的。

從以上分析可看出，我國上市公司具有管理舞弊的動機，同時市場環境又提供了管理舞弊的機會。我國上市公司之所以會不斷發生管理舞弊問題，是和我國當前公司內外環境為其提供的機會分不開的。除了前述公司治理結構方面的問題外，地方政府給予公司的巨大壓力，也是上市公司管理舞弊的一個重要原因。當地政府為扶持上市公司而為其造假大開綠燈的事也時常見到。公司管理舞弊、已披露的眾多會計信息造假案件以及信息使用者對被審計單位控制權的弱化，使得信息使用者要求注冊會計師對會計信息的質量進行準確無誤的鑒證，提供絕對的保證，并依賴注冊會計師的鑒定結果幫助其進行經濟決策。社會公眾對審計質量的期望加大，而審計質量不斷降低，于是加大了審計期望差異值。

3．社會公眾不理解會計責任與審計責任的區別也會造成法律訴訟。會計信息使用者期望法定審計可以保證會計信息的準確性，保證企業財務狀況良好，保證可以預防和發現公司中的錯弊行為，即經過注冊會計師審計后，能夠保證會計信息的質量，而注冊會計師基于自身能力和審計的固有限制，按照應有的職業謹慎原則，只能合理保證會計信息的公允性，而不能提供絕對的保證。但社會公眾不理解會計責任與審計責任的區別，因此在現實中，信息使用者只要發現因受到不準確會計信息的誤導而遭受損失，往往就會把注冊會計師推上被告席。

篇(4)

法學專業是實踐性很強的專業，學生參加法律實踐，有助于加深對社會實際特別是國家法制建設狀況的認識，接受法學思維和業務技能的基本訓練，培養和訓練我們認識、觀察社會的能力，使我們具有運用法學理論和法律知識分析問題、解決問題的基本能力與創新意識，并為撰寫畢業論文收集資料打下基礎。

作為從事稅收工作的國家公務員，執法嚴格在工作中顯得尤其重要。實習工作給我提供了一個全面接觸法律的好機會，通過實習，我接觸了不少案例，體會很深，本人就特別關注的校園傷害事件的法律問題做了深入調查。

近年來，未成年人在校學習、生活、娛樂中發生人身、財產損害整體較為頻繁，由此引發的民事案件也呈上升趨勢。事故的發生給學生及學生家庭帶來許多痛苦，同時也因訴訟的提起不同程度的影響了正常的教學秩序，負面作用較大。未成年學習在校期間受到損害或致人損害，要求學校承擔損害賠償責任的案件逐漸增多，為了減少事故的發生，學校加強學生管理及配套的保護設施建設，盡量減少隱患。但是，由于我國未成年人相對集中的中小學、幼兒園普遍存在著學生人數多而教師、管理人員少，許多學校的安全防護措施尚不完備等現實問題，因此，對學校而言，有一種防不勝防之感。

去年9月份，我們奎屯市四中就發生了一起典型的校園傷害事件。在教育系統組織的勤工儉學拾花勞動中，該校初二年級的一名男生因貪玩不慎落入水潭中，溺水而死。這個案件在社會上引起很大反響，法律訴訟也在進行中。

本人也對此類案件發生了極大的興趣，翻閱了眾多有關的資料。

時間追溯到1999年9月19日，廣西荔浦縣中學初二女生陳清在學校上廁所時，被同校初三學生郭勇猥褻，陳清奮力反抗時被郭勇用尖刀刺中右頸，頓時血流如注，兇手連刀都未拔就倉皇逃走，陳清則因搶救無效死亡。當日下午6時，兇手郭勇即被抓獲歸案。1999年12月13日，桂林市中級人民法院對此案作出刑事附帶民事判決，以故意殺人罪判處郭勇無期徒刑，。在民事部分，判令郭勇及法定監護人賠償受害女生父母經濟損失2.73萬元。雙方均不服，同時提出上訴。2000年4月，區高級人民法院作出終審裁定：駁回上訴，維持原判。

陳清的父母以女兒在校期間被害，學校在安全設施管理方面沒有盡到應有的義務，在事故發生后也沒有及時采取相應的措施。因此，學校對其女兒被害有不可推卸的法律監護責任，要求學校賠償死亡費、喪葬費、交通費及精神損害賠償費等共計五十七萬多元人民幣。而學校則以學生是在假日發生事故，學校并無失職為由拒絕履行賠償義務。于是，雙方對簿公堂。兩審法院均認為陳清在校被殺與學校毫無關系，因此裁定駁回陳清父母。失去愛女，又沒有一個滿意的說法，陳清的父母繼而提起申訴。然而，維權之旅漫漫，學校究竟應否承擔責任，還有待于法律給一個明確的說法。

類似的悲劇還曾經在校園上演多起：一女生住校期間從上鋪摔下來導致脾臟破裂。

一幕幕的悲劇傷害了學生，心寒了父母，也嚇壞了學校。父母動輒幾萬、甚至幾十萬的索賠要求讓以財政拔款為資金主要來源的學校陷入了尷尬的境地。于是，人們迫切需要一部相關的立法。

《學生傷害事故處理辦法》就是在這樣的背景下出臺的。這是教育部頒布的、旨在指導和幫助教育行政部門、各級各類學校積極預防、妥善處理學生傷害事故的一部行政規章。在這部規章中，學校對其公共設施，以及所提供的教育、生活設施、設備不符合國家規定的標準，或者有明顯不安全因素的十一種以上的學生傷害事故承擔相應的責任。然而，我們究竟能否將事件的解決寄托于一部行政規章呢？該規章真的就能如我們所愿地解決一切紛爭嗎？

教育部頒布的《學生傷害事故處理辦法》（以下簡稱《辦法》）。《辦法》對學生在校期間所發生的人身傷害事故的預防與處理作出了具體規定。盡管《辦法》只是一個部門規章，去年8月21日頒布之時并未張揚，卻依然在社會上掀起了較大的波瀾。也難怪，這個《辦法》畢竟涉及到了學校、教師、家長、學生四方的責任和權益，誰也不可能漠然視之。

實際上，學生的傷害事故及其善后處理工作，一直是全社會關注的熱點。有報道說，2001年我國約有1.6萬名中小學生非正常死亡，意外傷害事故已成為中小學生的“頭號殺手”。但是在法律上，卻長期缺少處理此類事件的專門法規，每每有校園傷害事件發生，責任的認定和事故的處理往往變成一筆“糊涂賬”，家長和學校公說公有理、婆說婆有理，相互埋怨、推諉、扯皮的事情時常發生。從這個角度講，《辦法》的出臺是及時的、必要的，為今后學生傷害事故的處理提供了依據。

然而，人們千呼萬喚始出來的這個《辦法》，卻有著不少缺憾。我從各項資料和法律角度對此《辦法》進行了探析。

作為教育部制定的部門規章，只能用來約束和調整教育行業的內部事務，而學生傷害事故的處理，卻涉及到學校與家長、教師與學生的民事責任的認定和民事關系的調整。那么，《辦法》對其他行業沒有約束力？是否對每個公民都有效？繼而，作為國家行政機關，教育部是否有權規定民事訴訟中的責任，即是否有權調整平等法律主體的民事關系？這些，恐怕都是大有疑問的。

除此之外，《辦法》到少還存在如下兩點缺憾。一是沒有區分適用對象，對大學生、中學生、小學生一視同仁。而我們知道，絕大多數大學生已年滿十八周歲，屬完全行為能力人，大多數中小學生屬于限制行為能力人，未滿十周歲的小學生則屬無行為能力人，對于不同行為能力人的監護責任認定以及傷害事故處理，理應區分對待；二是《辦法》中一些規定過于粗糙，描述過于籠統，有待進一步細化。比如，究竟何為“學校已履行了相應職責”？何為“其他意外因素”？何為學?！皯斨馈?、“難以知道”？這樣的規定和描述彈性太大，可操作性不強。

篇(5)

【關鍵詞】 會計穩健性;穩健性定義;穩健性計量

一、穩健性的定義與分類

會計穩健性(Conservatism)傳統上被定義為:“確認所有的預期損失而不確認任何預期的收益”(Bliss,1924)。只有在法律意義上存在證實收益存在的證據,確認收益或預期收益才是被許可的。

美國著名會計學家亨得里克森(hendriksen)也將謹慎性定義為:對于資產和收入具有幾種可能價值的話,會計師應按其最低的價值來陳報;而對于負債和費用具有幾種可能價值的話,則應按其最高的價值來陳報。它還意味著對于費用與其遲確認還不如早確認,而對于收入與其早確認還不如遲確認。預期的收益是指在法律上對該收入的產生以及結果享有明確的占有權之前所確認的收益。但是謹慎性并不意味著在確認收益之前,就要收到所有的與之相關的現金,而是要確保那些與收益相關的現金流都是能夠證實的。

美國會計原則委員會APB(1970)將穩健性定義為:“歷史意義上,管理者、投資者和會計師都傾向于低估資產和利潤,以對付計量過程中的小偏誤。這導致穩健性概念的形成”。美國財務會計準則委員會(FASB,1980.5)將謹慎性原則定義為,對不確定性的審慎反應,用以確保對商業環境中的不確定性和風險都給予充分的考慮。如果未來收到或支付的兩個估計金額有相同的可能性,謹慎性原則要求使用較不樂觀的估計數;但是如果兩種金額發生的可能性并不相同,謹慎性原則并不意味著一定要拋棄可能性更大的估計數而使用更悲觀的估計數。也就是說,FASB對謹慎性原則的定義,并不贊成有了充分的證據還不確認收入,以及在還沒有必要的證據之前就確認損失。

國際會計準則委員會(IASB)在1989年7月發表的《關于編制和提供財務報表的框架》中將穩健性原則解釋為:穩健是指在有不確定因素的情況下作出所要求的估計時,在判斷中加入一定程度的謹慎,以便不虛計資產或收益,也不少計負債或費用。然而,審慎的運用并不允許諸如設立秘密儲備,過分地提取準備,故意壓低資產或收益亦或故意抬高負債或費用等,因為那樣編出的財務報表不可能是中立的,從而也就不具有可靠性。

我國在1992年頒布的《企業會計準則》中第一次把謹慎性作為會計核算的基本原則之一,標志著中國會計改革向謹慎性邁出了第一步。財政部2006年頒布的新《企業會計準則一基本準則》中第二章第十八條規定,企業對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應當保持應有的謹慎,不應高估資產或者收益,低估負債或者費用。

另外,穩健性還有一個被廣泛引用的定義。就是Basu(1997)所給予的闡釋:“穩健性意味著會計人員在確認好消息的時候對可驗證性的要求更高”。所以穩健性意味著對損失和收益確認的非對稱性,即會計人員對于損失(壞消息)要及時確認,而對于收益(好消息)要直到有充分的證據時才能予以確認。這個定義的基礎在于對投資者的保護,因為投資者需要得到及時而充分的信息,以備決策之需;而對于壞消息而言,這種及時充分的程度就顯得更為重要。Ball等(2000)認為,這種定義“不同于傳統的定義(股東權益的低估)。二者相比,前者側重于利潤表,后者側重于資產負債表。因此,可以說,前者是盈余穩健性,后者則是資產負債表穩健性”。Watts(2002)根據以往的文獻,對這兩種不同意義的穩健性作了深入的探討,并描述了穩健性如何對會計的不同方面產生影響。

對會計穩健性的分類,學術界一般根據其性質的差異分為非條件穩健性和條件穩健性。非條件穩健性(Unconditional Conservatism)也稱為獨立穩健性(Independent Conservatism),這種穩健性意味著會計處理方法在資產或負債形成的時候就已經確定了,不會再根據其后的經營環境而變化,它一般會導致不可確認的商譽存在,使得股東權益的賬面價值低于其市場價值。如有關研究指出的費用化處理,以及大部分固定資產使用加速折舊法等。條件穩健性(Conditional Conservatism)也被稱為事后穩健性或非獨立穩健性,它意味著資產的賬面價值在面臨不好的環境時被減值,但是在經營環境轉好時并不轉回來,即對收入的確認較之對損失的確認要有更高的可驗證性,如存貨計價的賬面與市價孰低,資產減值政策就屬于這類穩健性。

直觀上講,條件穩健性意味著給予公司的管理層更多的判斷空間,是一種原則導向的會計準則;而非條件穩健性則是會計準則強加規定的,并不留給上市公司管理層更多的判斷余地,所以是一種規則導向的準則。

本文主要研究公司治理因素對會計穩健性的影響,對穩健性的定義采用Basu(1997)的觀點,側重于會計盈余的穩健性,并主要是對條件穩健性的研究,因為非條件穩健性主要受會計準則約束,本文中的公司治理因素對其影響不大。

二、穩健性的度量

根據Watt(2003)的研究,并結合其他相關文獻,會計穩健性一般采用四種方法進行測量,即:會計盈余/股票收益率的相關性測量法、凈資產測量法、會計盈余與應計利潤關系測量法和事件研究法。下面逐一進行介紹。

首先是會計盈余/股票收益率的相關性測量法。自從Ball和Brown(1968)的論文首次驗證了會計盈余和股價回報之間存在關系以來,很多文獻都在解釋為何它們之間的關系如此之低。其中一種解釋就是股價領先于會計盈余(Kothari,2001)。因為市場回報是經濟收益,而會計利潤是對經濟收益的確認,并且由于一些可驗證性的要求,導致市場價格領先于會計信息。Beaver等(1980,1987)分別采用分組法和反向回歸法找到了這方面的證據;Easton等(1992)發現,隨著會計盈余和股價回報的時間長度拉長,他們之間的相關程度在加強。Col1ins等(1994)發現,造成股價和盈余相關程度低的主要原因是會計盈余缺乏及時性而不是盈余中包含了更多的噪音。因為會計穩健性意味著會計盈余對“壞消息”的反應更為及時充分,從而穩健性意味著會計盈余對差的市場回報更為敏感,即會計收益在對市場回報的回歸中:“壞消息”組回歸方程的斜率和R2更高一些。Basu(1997)最早運用這種關系來檢測會計盈余的穩健性,他設計出如下回歸:

EPSi,t:財務年度t公司i的會計EPS;Pi,t-1:財務年度t年初股價;Ri,t:公司股票回報率;DRi,t:為啞變數,當經Ri,t

其次是凈資產測量法。因為穩健性意味著更及時地確認負債和損失,而較慢地確認資產和收益的增加,這就會導致利潤和凈資產的低估,而低估的程度可作為穩健性程度的替代變量。在具體應用這種方法時,又分為估價模型法和賬面價值――市場價值比率法。對于估價模型法,最常使用的估價模型就是Feltham-Ohlson模型。該模型認為,會計折舊大于經濟折舊,通過價值變量與用作估價的會計變量間的關系,來測量凈資產被低估的程度,從而得出穩健性的變量。Ahmed等(2000)使用橫截面數據,通過將商譽對異常盈余、延遲的經營資產以及本期在經營資產上的投資作回歸。因為如果穩健性存在的話,那么延遲經營資產的系數就應該是正的,數據也證明了穩健性的存在。Dechow等(1999)使用時間序列數據也找到了凈資產被低估的證據。Beaver和Ryan(2000)使用賬面資產――市場價格比作為穩健性的度量找到了其存在的證據。其操作方法是對數據通過如下模型進行回歸:

BETi,t=?琢+?琢t+?琢i+Σi6=0βkRETi,t-k+εit

BETi,t:財務年度t公司i資產的賬面市價比;?琢:回歸的截距項;?琢t:時間啞變量,主要度量了影響某一個橫截面上年度因素;?琢i:公司啞變量,主要度量了單個公司中資產賬面市價比中的持續性部分;RETi,t-k:公司i在t年度的市場回報率。這一回歸的主要思想是會計是滯后于市場回報的(Beaver等,1980),從而通過資產的賬面市價比對滯后的市場回報做回歸,就可以控制住由于會計滯后帶來的偏差,而利用面板數據的固定效應模型分離出公司資產的賬面市價比中的持續性部分。上面這些方法因為能夠控制住由于會計滯后導致的偏差,而且能夠反映資產持續性低估程度,所以往往被用來度量非條件穩健性。但是,持續的條件穩健性也能帶來資產的低估,因此,這一變量也能夠反映條件穩健性程度。

再次是會計盈余與應計利潤關系測量法。這一方法具體可分為以下幾種度量方式:盈余持續性、盈余和應計的偏度和波動程度以及累積應計度量。Brooks和Buckmaster(1976)就從盈余持續性出發,發現極端負的盈余比極端正的盈余更容易出現反轉,而Basu(1997)也找到了這一證據。他運用以下模型作出回歸:

此外,還可以使用盈余和應計的偏度來度量穩健性的程度。Givoly和Hayn(2000)以及Ball等(2000)就在美國以及其它國家發現了偏度的存在。另外,由于穩健性的存在導致會計盈余更加充分和及時地反應股價的波動。又因為股價的波動程度往往是大于會計盈余的(Sloan,1993;Ball等,2000),所以穩健性會導致盈余更大程度的波動。Givoly和Hayn(2000)找到了美國上市公司的盈余和應計的波動程度在上升的證據。此外,由于盈余更多的受到壞消息的影響,從而導致累計應計為負數的現象,因此可以通過使用累計應計來度量穩健性。Givoly和Hayn(2000)就發現,從20世紀60年代后期開始,就出現了負的累計應計,而且程度越來越大。

由于穩健性意味著會計盈余對壞消息反應的更加及時和充分,而對好消息的反應是逐步的,從而造成負的盈余和盈余變化更加容易出現反轉,而正的盈余和盈余變化的持續性比較強,因此就可以使用盈余的持續性模型來度量穩健性。Brooks和Buckmaster(1976)就發現,極端負的盈余比極端正的盈余更容易出現反轉,而Basu(1997)也找到了負的盈余變化比正的變化在下一期更容易出現反轉的證據。

最后是事件研究法。事件研究法是對穩健性度量的大膽嘗試,Shroff等(2004)開始使用這種方法。基于事件研究法的思維,作者無論在研究方法上,還是在對穩健性研究的層次上,均對Basu(1997)一文作了有益的補充。從研究方法上來說,作者采用兩種方法對“好消息”和“壞消息”進行了區分:一是使用三天的經市場調整的回報率的異常值(高代表“好消息”,低代表“壞消息”;二是用營業利潤的特別項目的正負值作為“壞消息”和“好消息”的度量。兩種方法均是通過觀察“壞消息”是否比“好消息”在會計盈余中確認得快,從而得出會計穩健性存在的證據。從研究層次上來看,作者對穩健性導致盈余確認的不對稱性有兩層研究:一是相對“好消息”而言,“壞消息”應與本期盈余有更大的關聯;二是相對“壞消息”而言,“好消息”應與后期盈余有更大的關聯。

三、穩健性的存在性研究

Basu(1997)以美國公司為樣本,運用會計盈余/股票收益率的相關性測量法,在高訴訟期間,公司會計盈余穩健性在逐步提高,但是在低訴訟期間變化不大;Ball,kothari和Robin(2000)以西方七國為對象進行研究,發現普通法系國家的公司盈余比成文法系國家有更高的穩健性;Givoly和Hayn(2000)運用會計盈余與應計利潤關系測量法發現,美國公司的會計盈余穩健性在近50年期間都有顯著增強;Holthausen和Watts(2001)運用Basu(1997)的方法對美國公司進行檢驗發現,1927～1941年和1954～1966年期間美國公司盈余也具有穩健性。

此外,Ball,Robin和Wu(2000)以中國1992～1998年上市公司為對象,采用Basu(1997)的方法研究發現,我國公司盈余缺乏穩健性;但是,Lee和Cao(2002)通過研究我國1992～1999年上市公司的數據,發現我國上市公司在1996年和1998年存在盈余穩健性;李增泉等(2003)通過對中國1995～2000年上市公司的研究發現,其總體上會計盈余符合穩健特征;趙春光(2004)討論了會計盈余穩健性的變化趨勢,發現在1999年、2000年、2001年會計盈余穩健性有所提高;陳旭東和黃登仕(2006)使用1993～2003年間我國上市公司數據發現,會計穩健性在1998年后逐漸增強,2001年后上市公司具有會計穩健性;但是李遠鵬、李若山(2005)以中國1998～2003年公司為對象進行研究,發現控制住虧損公司穩健性就不存在,從而認為我國公司不存在會計盈余穩健性,以前所檢驗出來的“穩健性”只不過是虧損公司的“洗大澡”現象而已;此外,曲曉輝和邱月華(2007)的研究也支持“洗大澡”說。

四、穩健性的影響因素研究

根據Holthausen & Watts(2001)以及Watts(2003a)的觀點,主要有四個方面影響會計盈余穩健性:公司契約、法律訴訟、稅收以及政治成本,其中,契約需求是最重要的動因。公司契約當中最為重要的就是股東和管理層之間的契約以及股東(管理層)和債權人之間的契約。在股東―管理層之間的契約當中,穩健性可以作為抵減管理者過于樂觀的機會主義的一種工具。因為經理補償契約的存在以及經理盲目擴大經營帝國的傾向,都會導致經理隱瞞虧損項目而只報告盈利項目的行為。而穩健會計信息的存在就可以緩解這一沖突,幫助投資者及早發現并中止虧損項目,從而降低了投資者的風險,提高了企業價值。其次,在股東(管理層)和債權人的契約下,當企業經營好時,債權人也僅能得到其本金和利息;而當企業資不抵債的時候,卻無法收回投資,這就意味著債權人面臨著一個非對稱的收益。正是由于這種非對稱收益的存在,使得他們更關注企業的最低價值,而穩健的會計信息能夠緩解管理層(股東)對資產和利潤的高估,從而可以限制對股東清算股利的發放,這些都起到了保障債權人利益的作用,從而緩解債權人和股東之間的沖突,降低債權人的風險,提高企業價值。對于法律訴訟的影響,Watts(2003a)認為,企業管理層在高估利潤和資產的時候更容易面臨訴訟的風險。其中一個例子是Kel1ogg(1984)發現,審計師面臨的高估訴訟和低估訴訟之比為13:1,所以企業通過穩健性原則來降低訴訟成本,于是穩健的會計信息在這方面也可以提高企業價值。Kothari(1988年)曾經指出,1966年以前的證券法導致很少有法律訴訟的存在,這就為穩健性在20世紀60年代之后的迅速提高提供了解釋。另外一個導致穩健性存在的原因是稅收。盡管很多會計準則要求的處理方法和稅法是相分離的,但是也有一些必須一致,例如美國稅法對于存貨的LIFO和FIFO就要求會計和稅務處理必須一致。為了盡可能地降低應稅所得,就產生了對穩健會計信息的需求。最后一個影響穩健性的原因是政治成本,這是因為監管者在會計信息被高估的時候將面臨更多的批評,所以穩健的會計信息可以降低政治成本。

從橫截面上看,Ahmed等(2002)發現,股東和債權人的沖突越大,會計信息的穩健性程度越高;而且穩健性程度越高,公司的債務成本越低。這就證明了債務契約也是構成穩健性的原因之一,而且穩健性緩解了股東和債權人之間的沖突,提高了企業價值。Ball等(2005)以英國未上市的私人企業為研究對象,發現其穩健性很低,他們對此的解釋是私人企業往往存在大股東,所以就較少使用會計信息來制約管理層,而對于穩健會計信息的需求也相對較弱。Ball等(2000)運用Basu(1997)的方法發現,普通法系的國家比成文法系的國家更具有穩健性。他們還發現了英國的穩健性低于普通法系的國家,他們將此歸因于英國的法律訴訟風險小。Ball等(2003)以東南亞4個國家和地區(新加坡、馬來西亞、泰國和香港)為樣本,發現這4個國家和地區雖然從會計準則的角度而言和普通法的國家更為類似,但是缺乏對穩健會計信息的需求。具體而言,他們認為,由于股權集中度比較高以及法律訴訟壓力較小,導致這些國家上市公司的管理者和審計師都沒有類似普通法系國家那樣的激勵去披露及時和充分的會計信息;債務融資也往往是通過私人渠道獲得,所以債權人也沒有足夠的動機去獲得穩健、及時的會計信息。這就導致了這些國家和地區的會計信息穩健性的程度比成文法系管家還要低,也說明了會計準則是導致穩健和及時會計信息的必要條件而不是充分條件,對會計信息的需求才是會計信息質量的決定性條件。Lara等(2005年)使用法國、德國、英國的上市公司為樣本,利用Jones模型分離了正常應計和可操縱應計,發現造成英國穩健性程度比較高的原因,是管理層通過可操縱應計向投資者傳遞有用的信息。Bushman等(2004年)利用跨國數據進行研究發現,當國家對企業和銀行的控制比例越高,其穩健性越低。因為從掠奪之手來看,官員為了掩蓋自利的干預行為,通常會壓制公司信息的公開披露;從幫助之手來看,由于政府直接控制和管理企業,會計信息用來降低信息不對稱的作用減弱。

我國關于會計穩健性的研究起步不久,但成果較少,且主要集中于研究其影響因素上面。

孫錚、劉鳳委、汪輝(2005)研究了債務契約是否構成穩健性程度差異的因素,發現中國上市公司資產負債率越高穩健性程度越大,而且當進一步控制住虧損公司的影響后,只有虧損和資產負債率交互項是顯著的,于是他們認為債務約束是構成中國上市公司會計穩健性的一個因素,特別是當公司虧損時,公司債權人會使用穩健的會計信息以保證其利益不被侵害。劉鳳委和汪揚(2006)也有類似發現。

朱凱(2005)則發現,在銀行貸款比例較低的情況下,民營控股的上市公司穩健性顯著高于國有控股的上市公司;隨著銀行貸款比例的提高,兩類公司會計信息的穩健性不存在顯著性的差異。研究結果表明,銀企關系以及銀行利益的重要性對公司會計信息穩健性具有顯著的影響。何賢杰、朱和陳信元(2006)進一步發現,政策性貸款的存在是造成國有銀行對國有企業和非國有企業信貸要求差別的重要原因,對于沒有政府干預或干預較少的貸款,銀行對兩類企業會計穩健性的要求沒有顯著差別;而中央政府提高金融資產質量的政治壓力和向非國有企業提供信貸時潛在的政治成本,又迫使國有銀行為了控制信貸風險而對非國有企業實行過于嚴格的會計穩健性標準。

陳旭東和黃登仕(2007)從企業生命周期角度分析發現,在企業生命周期的初期,盈余沒有穩健性,與此相反,處于生命周期的后期,盈余具有穩健性。因為在企業生命周期的早期,企業更多是采用關系型融資(比如債務主要來自于當地的銀行),因此穩健性需求低。而在企業逐步成長后,業務區域的擴展導致當地信貸人通過私下溝通來了解借款人信息的難度提高;同時,知名度的提高導致異地信貸人出現。因此,債務融資逐步地走向市場化,信貸人因此提高了對穩健性的需求。

曹宇、李琳和孫錚(2005)使用我國數據研究發現,大股東控制權越強,其會計盈余穩健性越差,而大股東董事長兼任上市公司董事長也減低了盈余穩健性。

陳少華、王利娜(2006)運用會計盈余/股票收益率的相關性測量法發現,會計穩健性受到公司治理因素的影響,國有上市公司較之非國有上市公司,其穩健性程度要弱,內部人和大股東控制比較嚴重的上市公司(具體表現為董事會領導結構不獨立于經理層和大股東),其盈余穩健性要差。

陳勝藍、魏明海(2007)發現,董事會獨立性的提高有助于增強公司盈余的穩健性。趙德武等(2008)利用A股上市公司的數據,通過因子分析、通徑分析等方法實證檢驗了獨立董事監督力對盈余穩健性的影響,發現獨立董事監督力對盈余穩健性有著顯著的影響,且這種影響隨公司治理的改善而增強。

曲曉輝和邱月華(2007)以我國1995～2004年上市公司的數據為對象進行研究,發現強制性制度(以財政部頒布的《企業會計制度》和《企業會計準則》)是提高會計信息質量的必要而非充分條件,要想提高會計穩健性,還必須完善與準則相配套的強有力的法律和執行機制。

黎文靖(2007)以2001～2003年度被上海證券交易所和深圳證券交易所的誠信檔案中被譴責的公司為研究對象,發現滬深兩交易所設立的誠信檔案制度對上市公司會計信息質量的改善有一定的推動作用,進而提出政府及其相關機構的會計監管能夠影響會計盈余的穩健性。

朱茶芬、李志文(2008)發現,國家控股降低了公司會計盈余的穩健性,進一步研究發現,這是由于國家控股所導致的內部人控制、債務軟約束和政府干預等三大治理的弱化,是抑制國有公司披露意愿、降低其盈余質量的根源。

五、評述及思考

會計中穩健性原則的存在由來已久。Basu(1997)認為,其存在至少有500年之久。但是對穩健性進行系統性的研究則是從20世紀開始的,主要成果在于兩大方面,一是基本確定我國存在會計盈余穩健性,并且由于國家監管力量的增強,這種穩健性也在逐步提升;二是找到了一些影響會計盈余穩健性的因素,如趙德武等發現獨立董事的監督力有助于提升會計盈余穩健性。

在目前我國這樣一個新興加轉軌的市場環境中,結合我國國情研究穩健性的命題還有很多。比如,2006年頒布的新會計準則部分采納了公允價值的計量屬性,那么公允價值與會計穩健性該如何進行權衡?又如,公司治理是影響公司內外部契約執行程度的重要因素,那么公司治理諸因素對會計盈余穩健性的影響又是怎樣?此外,目前所有的穩健性度量模型都是根植于西方發達國家的證券市場,在對我國公司盈余穩健性進行研究的時候,這些模型是否適用,如果不適用的的話,又該如何改進?等等。這些都將是我們下一步的研究方向。

【參考文獻】

[1] Ahmed, A.S., Billings, B.K.Morton, R.M., Stanford-Harris, M..2002. The roleofaccounting conservatism.

[2] Ahmed, A.S., Morton, R. M. and T.F. Schaefer. 2000. Accounting Conservatismand the Valuation of Accounting.

[3] Beaver, W. and S. Ryan. 2000. Biases and Lagsin Book Value and Their Effectson the Ability of the Book-to-Marketratioto

[4] Bushman, R., A. Smith, and J. Piotrosk.i 2005. Capital Allocation and Timely Accounting Recognition of Economic Losses:International Evidence, Working paper, University of Chicago and University of North Carolina.

[5] 曹宇,李琳,孫錚.公司控制權對會計盈余穩健性影響的實證研究[J].經濟管理,2005(14).

[6] 陳少華,王利娜.準則、動機與會計穩健性――來自中國A股市場的經驗證據[C].廈門大學第六屆會計與財務問題國際研討會會議論文,2006.

[7] 陳旭東,黃登仕.會計盈余水平與會計穩健性――基于分量回歸的探索分析[J].管理科學,2006.

[8] 陳旭東,黃登仕.企業生命周期、應計特征與會計穩健性[C].中山大學2007年會計與公司治理會議論文,2007.

[9] 何賢杰,朱,陳信元.政府多重利益博弈下的銀行信貸行為[C].上海財經大學會計學院工作論文,2006(14).

[10] 李增泉,盧文彬.會計盈余的穩健性:發現與啟示[J].會計研究,2003(2).

[11] 李遠鵬,李若山.是會計盈余穩健性,還是利潤操縱?――來自中國上市公司的經驗證據[J].中國會計與財務研究,2005(3).

[12] 劉鳳委,汪揚.公司治理機制對會計穩健性影響之實證研究[J].上海立信會計學院學報,2005.

[13] 牛建軍,王立彥.會計準則改革與謹慎性分析[C].首屆(2006)中國管理學年會論文,2006(3).

[14] 曲曉輝,邱月華.強制性制度變遷與盈余穩健性――來自深滬證券市場的經驗證據[C].廈門大學會計發展研究中心工作論文,2007.

篇(6)

    論文關鍵詞 公司法 關聯交易 法律規制

    一、前言

    關聯交易是我國實行市場經濟政策后的必然產物,公司法之所以要對于關聯交易行為進行管理和約束,其主要是由于母子公司之間的特殊聯系,這種特殊聯系會使得雙方的交易過程可能會造成對公司權益主體的損害或影響正常市場交易秩序。因此,無論是學術界還是企業都需要就公司法中針對關聯交易相關的法律規制問題進行深入的研究和理解,從而保證關聯交易的合規合法性。

    二、關聯交易概述

    作為研究關聯交易相關法律規制問題的根本,首先我們需要對公司法有一個較為全面的認識。我們通常意義上所說的公司法是指的狹義范圍內的公司法,即于1993年頒布且在2005年最新修訂的《中華人民共和國公司法》(以下簡稱為《公司法》);但在本文中所探討的公司法范圍會更加的廣義,即與企業或公司相關的設立行為、組織與活動、破產清算等相關的所有法律法規的總體,這個體系里面除了《中華人民共和國公司法》以外,還囊括了與上述行為相關的所有法律法規。作為規范和影響企業行為最為重要的法律法規,公司法對于關聯交易等行為進行了明確的規定,但這些法律法規的執行都必須建立在企業對于公司法有全面認識的基礎上,并且對于關聯交易相關行為理解清楚的前提下。由于我國市場經濟體制實行時間較短,對于市場經濟行為相關法規體系建設還不夠完善,因此企業往往對于關聯交易及公司法中相關法律規制的理解,還處于比較初級的階段,并在不斷探索的過程中。

    (一)關聯交易釋義所謂“關聯關系”在我國公司法體系中有著十分明確和清楚的界定(可參見《公司法》第二百一十七條),“公司相關的控股股東、相關董事、相關監事及企業相關高級管理者與其直接或間接控制企業之間所存在的關系,或者是有可能影響、導致企業利益轉移的其他關系”。除《公司法》外,我國企業會計相關準則也對于關聯交易作出界定(可參見《企業會計準則》第三十六號,關于關聯方披露的相關要求),即“對于企業重點決策(比如財務決策、經營管理決策等)有控制權且從中獲利,或兩方及以上利益主體受到一方控制的情況、共同控制的情況對于企業決策產生重大影響的,稱之為關聯方”。

    而“關聯交易”則是企業的關聯人與企業之間所發生的涉及到任何的財產或權益轉移,這里的關聯人是指與企業具備關聯關系的個體,并且是界定相關行為是否屬于關聯交易的核心和根本判別標準。根據公司法體系的相關內容分析得知,關聯交易的行為模式主要包括兩種類型,第一類是公允型關聯交易,即企業的關聯方與企業直接進行相關交易的行為或模式;第二類是非公允型的,即通過其他交易行為或模式,使得關聯方企業利益發生轉移,這是一種隱形的模式;從某種程度上來說,這兩類行為模式都是伴隨著利益沖突的行為模式。公司法體系從很大程度上在對于關聯交易的界定、關聯交易的管理和控制都起到了依據和規范的作用。

    現階段常見的關聯交易行為模式包括以下幾類:通過資產重組、資產轉讓、資產租賃進行關聯企業或關聯人之間的優劣資產相互置換和交易;針對無形資產、產品、費用等方面相關的關聯交易;與關聯人相關的資金方面的關聯交易,比如關聯人使用公司資金(借款或投資等)、利用公司進行無償擔?；虻盅簱?。

    由于關聯交易等問題對于企業、企業各類型股東、企業相關債權人利益的損害較大,因此與關聯交易法律規制相關的問題也開始越來越被重視,而從公司法的角度來看,主要從兩個維度如何來進行關聯交易的規范,一則是通過法律規制來規范和保護進行企業債權人相關利益;另一個維度則是利用法律規制來進行企業下屬單位或其少數股東相關利益的保護。

    (二)關聯交易成因及影響分析1.關聯交易成因分析我國企業的組織形式多數為“有限責任公司”或“有限股份責任公司”,因此這樣的組織形式就使得企業決策往往會按照股東在整體注冊資本出資額中最占的比例來進行決策權的形式,通常情況下都是按照一股一票的比例來進行決策權分配,而企業關聯人往往有占有絕大多數的股份,企業在進行相關問題的決策時,一旦僅僅通過這種股東表決形式來評估的話,往往使得關聯交易成為可能;此外,正是由于企業關聯人在其相關聯企業所占有的絕對控制權比例的股份,往往也使得關聯人自身在做決策時,以自身利益為前提來進行考慮,無法客觀衡量公司現階段的情況和未來發展,將關聯人自身的個人利益當做公司利益,違背關聯人與企業法人實體運營的獨立性,因此容易造成以個人利益高于公司利益的決策思維模式,從而使得關聯交易產生,造成對于少數比例股東權益的損害。

    2.關聯交易影響分析關聯交易對于各方面都有較大的影響,主要包括以下幾點:第一,企業財務資金方面的,比如企業關聯人擅自挪用公司款項、拖欠公司款項、利用公司債券來抵充關聯人相關債務的行為等,這就在一定程度上增加了企業財務風險、容易造成企業財務資金和運營方面流動性不足問題、甚至引發企業破產;第二,對于企業其他相關股東或債權人利益的損害,關聯交易一方面對于企業財務抗風險能力有影響,另一方面部分企業、尤其是上市企業,往往容易受到來自投資者盈利壓力的影響,因而通過關聯交易造成企業短期內的虛假盈利和繁榮,但通過這種方式實現的盈利和繁榮往往也會通過利潤分配轉到關聯人手中,因此對于投資者、企業股東、企業債權人的相關利益而言,無疑使受損十分嚴重的;第三,對于我國金融系統和稅務系統也有一定影響,由于關聯交易可以實現企業短期內的盈利和繁榮,也可以轉嫁企業稅收,這就使得關聯交易可以成為企業偷稅、漏稅或騙取商業銀行貸款或投資的一種方式,這對于我國金融體系和稅務體系的損害時顯而易見的,一旦出現多數違法關聯交易行為的話,對于我國金融體系和稅務體系穩定性的破壞是無法彌補的。

    三、公司法中對于關聯交易相關法律規制問題解析

    (一)什么是正當關聯交易正當、合法的關聯交易是具備一定條件的,主要包括以下幾點:交易相關條件是符合市場機制的且可以被任意其他非關聯方所認可和接受;交易動機是合法合規的,不得以偷稅漏稅、轉移待分配利潤等違法行為為目的;交易的成交價格是基于市場運作來實現的,且建立在雙方自主自愿、尊重市場機制運作的前提下;交易實現對于企業各類型股東權益、國家金融和稅收體系沒有損害;交易全過程和相關文件必須進行及時完整的披露,并且可以通過相關專業機構或監管機構的審查。正當、合法的關聯交易才可以受到我國法律體系的保護,對于不符合上述要點的關聯交易一旦發生是可以進行責任的追討的,對于社會國家造成重大影響的違法關聯交易,更是要堅決懲處。

    (二)公司法中關聯交易法律規制現狀分析1.立法體系有待完善首先在我國法律體系里面,與關聯交易行為相關的法律主要是以公司法、證券法為基準的,但相關的規定都較為簡單、概念化,這就使得對于關聯交易法律規制效力和影響力都不足;其次,與關聯交易行為相關的法律往往適用的范圍限定過于狹隘,現階段都是以上市公司關聯交易監管為主的、對于非上市公司的監管存在十分嚴重的不足;此外,法律監管主體的不同導致的權責不清,這就使得企業關聯行為一旦被查處后,出現不同監管主體推卸責任的現象,無法有效利用現有資源、聯合管制、科學合理分工。

    2.公司法中關于關聯交易規定內容過于簡單在我國公司法中對于關聯交易的規定,往往是以解釋性內容為主,但在相關禁止性內容或懲處內容仍舊過于簡單,以上市公司關聯交易規定為例,對于上市公司利用關聯交易來造假融資的情況,只需要繳納募集資金總額的5%以下金額的處罰即可,對于企業關聯交易方沒有其他任何懲處,這對于違法關聯交易實際行為控制和預防的意義不大。

    3.針對公司法關聯交易行為的訴訟不具備可操作性公司法作為我國關聯交易規范和參照的法律基礎,正是由于其在關聯交易行為的相關法律條文規定較為簡單,且并未包括太多懲治性條款,因此使得很多條文在實際訴訟過程中的可操作性和實用性較差,難以幫助企業通過正規的法律途徑或訴訟途徑進行權益追討。此外,由于企業與關聯人本身存在高度相關的利益關系,也使得相關行為在發生時就具備了一定的隱蔽性,這就使得一旦發生訴訟行為后,舉證和取證成為十分困難的環節,有些企業甚至為了維護關聯人的利益或者相關股東利益反而會阻撓舉證和取證工作的進行。

    四、完善公司法關聯交易法律規制的措施

    (一)進一步明確企業相關權益人的權責范圍關聯交易的主體就是關聯方,為進一步完善關聯交易法律規制,首先應當從關聯方入手,明確企業相關權益人的權責范圍,一旦出現任何違法或不正當關聯交易的行為,需要由相關責任人來承擔法律責任且對公司其他權益人進行賠償等。

    (二)建立關聯方連帶責任賠償體系公司法中對于關聯交易法律規制較為簡單,對于關聯交易、關聯方的控制力度十分有限?？煽紤]通過公司法立法建立可操作性加強的關聯方連帶責任賠償體系,一旦產生關聯交易行為,可以直接運用該連帶責任賠償體系進行關聯方問責和法律訴訟,對于企業資產、企業相關權益人利益保護是十分有效的。

    (三)完善企業信息披露和監管制度對于我國各類型企業尤其是上市企業的關聯交易信息,應當做好實時、系統、完善的披露。這樣對于關聯交易行為的內部認知和外部監管都十分有益。因此可考慮通過公司法立法來完善企業信息披露和監管相關制度。充分利用企業內部內審機構、外部專業機構和監管機構聯合進行關聯交易行為的管理。

篇(7)

人們難免會問：WTO司法機制怎么能做到這點呢？要解破這個謎，先要對它的司法基本特征，作一點解剖與評述。

一、由不叫“法官”的審理員組成審判單位，不叫“法院”而叫“爭端解決機關”（DSB）管理進行的獨特司法制度。

這個其名稱不同于法院體制的司法制度，是GATT經過40余年實踐，歷經貿易與的連結、碰撞、排斥、交融而逐步結晶出來的。它具有鮮明獨特的形式或外表，卻是適應經貿特點的司法制度。按GATT第23條規定，如爭端當事雙方，經外交協商解決不了糾紛，“得將提交締約方全體。締約方全體應迅速調查向之提出的任何這類事情，并向它認為有關的締約方提出適當建議，或者在適宜時作出裁決（ruling）”。這段條文雖有一定的含糊性，但其中的司法或準司法因素則是顯然的。GATT剛起步時，確有締約方全體開會時由會議主席當場拍板，作出裁決的情況。然而，解決貿易糾紛的復雜性，當然不能靠這種簡單辦法處理。于是，締約方全體先是委托一個“工作組”代行這個職權，進而成由第三方（排除當事方）常駐GATT代表（具有豐富經貿知識的外交官）以“專家”身份，組成了3一5人的“專家組”（Panel）執行糾紛的解決。專家組提出的“報告”要經GATT理事會通過，始為有效。在上，對外貿易屬一國外事范圍，而這些“專家組”成員作為經貿世界外交官，在傳統上對法律人士持有較深成見，認為法官、律師等頭腦死板簡單，處理不好復雜的經貿事務和糾紛，因此對法律專家進入“專家組”持排斥態度。美國著名GATT／WTO專家R.E Hudec在他的著作中對此有詳細的評述。近來又有兩位學者在合寫的論文中，從一個側面對此作了很中肯的評說：在GATT時期的“專家組〔裁決〕報告里，很少能找到引用GATT法方面權威公法學家著作的情況。在很大程度上這來自GATT的外交傳統?，F行基本是司法制度的東西卻起步于一種外交性質的”調解“體制。GATT時期的外交官們多年來是反對把”調解“換成法律訴訟的。公法學家的見解不論多么高明，都很少能引起這些‘GATT行家里手們’的重視”。

直到單靠“調解”造成GATT綱紀廢弛，瀕臨解體時，1973-1979年東京回合才被迫扭轉這種局面，重開“法律訴訟”之門，專家組也開始引入法律專家。進而在GATT秘書處設立“法律司”，負責擬定專家組報告。用杰克森教授的話來說，GATT的運轉才從“權力型”（power－oriented）轉入“規則型”（rule－oriented）的軌道上來。

WTO繼承了這個傳統，并如虎添翼，設置了兩級審理制，在專家組之上加了一個“上訴機關”作終審。這個常設的上訴機關不設“法官”，只有任期為四年、具有經貿與法律知識的權威人士，稱為“成員”（member）。其權限卻只限審理“專家組報告中的法律問題及專家組所作的法律解釋”（《解決爭端諒解》（簡稱DSU）的第17條）。上訴機關這種鮮明的司法色彩，給WTO爭端解決制度穿上了“司法機關”的外衣?，F在人們只要打開WTO專家組的，尤其上訴機關的案件“〔裁決〕報告”，撲面而來的是強烈的法院判決的氣息與風格。不論在WTO條文的解釋、演繹、推理和邏輯結構上，還是在大量引用國際法各種“淵源”（國際條約，國際習慣，一般法律原則，案例和國際公法學家的著作）詮釋條文含義方面，全都是一派典型的司法風光。難怪朱欖葉教授在他的新作《世界貿易組織國際貿易糾紛案例評析》中驚嘆說，“當我讀到一個報告時，不禁為專家組與上訴委員會那邏輯嚴密、精辟的所折服”。在一個個與一般法院判決并無二致的WTO案例報告面前，不知原先堅持認為WTO專家組／上訴機構判案“不是司法性體制”的學者，又作何感想。

GATT／WTO體制是從歷史發展中形成的，由經貿乃至財會（當案性需要時）方面的專家和法律專家聯合組成“專家組”，與普通法系各國“陪審團”制度可以說有不謀而合之處。

二、司法獨立的新嘗試

《建立WTO協定》第4條“WTO的機構”第3款規定：“總理事會應隨時開會，以履行《解決爭端諒解》規定的‘解決爭端機關’的職責?！鉀Q爭端機關’要設自己的主席，并制定它認為履行此職責所需的程序規則?！薄督鉀Q爭端諒解》第2條第1款規定：特設立“解決爭端機關”（DSB）以執行本〔諒解〕規則與程序……據此，DSB有權設立專家組，通過專家組和上訴機關的報告，保持對裁決與建議的監察與執行，批準各涵蓋協議規定的中止減讓及其他義務“。

從這些規定中可以明顯看出，解決爭端機關（DSB）的組成人員，雖與總理事會相同，但它的職責在自設主席的主持下，幾乎完全獨立于作為行政機關的總理事會，決非總理事會的下屬機構。WTO秘書處出版物中的圖表也是把DSB與總理事會平行排列的。

DSB的職責限于組織與監督工作方面，司法裁決的全權幾乎都獨立地掌握在專家組與上訴機關手里。從這個意義上說，司法獨立的味道更是濃厚。

三、WTO司法體制的一大突破：自動管轄權（Auto－jurisdiction，也可譯為“自動審理權”）

傳統的國際司法制度有個重大“缺陷”；不經當事國同意，審判單位就無權審理。從1920-1930年國際聯盟時期的國際常設法院到二戰后成立的聯合國設在荷蘭海牙的國際法院，其組織章程（《規約》）中都有這條制約國際法院管轄權（jurisdiction）的規定，成了這類法院執法中的嚴重阻礙。但它卻很有根據：“不得強迫任何主權國家違反本身意志來進行訴訟”。因為主權是最高權力，必須由當事的主權國家（不論作原告還是被告）都同意打某場官司，國際法院才能審。GATT解決爭端的專家組斷案，基本上也是沿襲這個體例。從設立專家組，專家組組成人員與職權，到適用法律等，均要經過爭端當事方協商達成一致。專家組報告一般要經過GATT理事會以“共識”（consensus）方式通過。這就是說，爭端當事方有否決權，只要一方（一般應為敗訴方）堅持反對，專家組裁決就不能生效。然而，GATT專家組又為什么能裁決那么多的案件，甚至其中有些是有重大的著名案例呢？據曾親臨其事的GATT／WTO專家R.E.Hudec教授說，“盡管有這種否決權，但曾形成一種強烈的傳統，爭訟雙方不得阻止反對自己的訴訟……敗訴方可以唉聲嘆氣，可以抱怨，但不得阻止對已不利的裁決的通過”。當然，靠這種不成文的慣例或“傳統”，終歸是不能持久的。一旦敗訴方覺得有損本國重大利益，否決之刃就會出鞘。1991和1994年，美國兩度否決了兩個“金槍魚案”專家組裁決報告，阻撓理事會通過，就是個例子。

對這個具有一定致命性的管轄權關卡，WTO取得了跨越歷史性的突破。它采取了自動（或叫“準自動”）管轄的制度：對設不設專家組，專家組成上訴機關的裁決報告經DSB批準這兩個關口，一律在DSB會議上采取“反向共識”法自動通過。用DSU規則的話來說，“除非在DSB會議上以”共識“（consensus）方式決定”不設專家組或不通過裁決報告。這就是說，只要當事一方（一般應為勝訴方）不在DSB會議上正式反對“不設專家組”或“不通過〔裁決報告〕”，專家組就自動設立，裁決報告自動獲得通過。對此，我在《世貿組織（WTO）的法律制度》一書（第464－468頁）已有詳細評述。

一般認為，WTO司法制度中在管轄權問題上的突破，是對國際法的一個重大發展。

四、WTO司法制度的管轄范圍有較嚴格的限制：只審貿易爭端的案件，適用法律一般限制在WTO“各涵蓋協議”范圍內。

“各涵蓋協議”（covered agreement）指DSU附件1所列協議。包括《建立WTO協定》及其附件（附件1A：多邊貨物貿易協定，IB服務貿易總協定，IC知識產權協定；附件2解決爭端諒解（DSU）），一般稱作“WTO法”。

一般說來，專家貿易官司這點比較容易理解，而將適用法律限制在WTO法，則爭論較多。

1.廣義論

有些學者認為，WTO司法可適用的法律，可類推適用《國際法院規約》關于國際法淵源的第38條第1款。該款規定：

“法院的職能是依照國際法裁決對立提出的各種爭端，應適用：

a.一般或特殊的國際條約所確定的規則，凡其為爭端國明確承認者；

b.國際習慣，凡作為慣例已證明被接受為法律者；

c.一般法律原則，凡其為文明各國所承認者；

d.在遵守第59條的條件下，司法判例和各國水平最高的公法學家的學說，作為確認法律規則的輔助手段?！?/p>

這些學者認為WTO“各涵蓋協議”屬于（a）項中“特殊國的條約”，是WTO解決爭端要適用的“基本的法律淵源”，一切法律分析的起點?！暗沁@些條文也只是‘首先’要適用的，并未列舉完WTO解決爭端中潛在有關法律的淵源，而〔《規約》〕第38條第1款的所有規定，正是潛在的法律淵源?！?/p>

2.狹義論

另一些學者則不同意這種說法。他們引用了DSU第3條和第7條。這兩條的有關規定是：

“WTO解決爭端制度是為這個多邊貿易體制提供保障和可預見性的中心環節。各成員方認識到，它可用來保持成員方在各涵蓋協議中心權利與義務，并用按國際公法對解釋〔條約〕的習慣規則來闡明這些協議中的現有規則。DSB的各項建議與裁決不得增加或減少各涵蓋協議規定的權利與義務?！保ǖ?條“總則”第2款）

1.…專家組有下列職權：“按照（爭端當事方引用的涵蓋協議名稱）中的有關規定，審理（當事方的名字）在…文書中向BSD提出的事項，并做出有助于DSB按該協議中提出建議或作裁決的規定的裁定?！?/p>

2.專家組應指明任何涵蓋協議或爭端當事方引用的協議的有關規定?！埃ǖ?條）

從以上條文中看持此主張者，似乎是有充分根據的，因為WTO司法機制與一般具有綜合執法職能的一般法院（如海牙的國際法院），畢竟不同?！叭绻鸇SB能適用來自其他國際法的權利與義務，這些〔條文〕的文字豈不荒唐！”他們還列舉了1998年的“歐共體禽產品進口措施案”的例子。在該案中，上訴機關認為：WTO成員之間達成的雙邊“油料籽協議”構不成WTO法，專家組不能適用，但可作為解釋WTO法的輔助手段。同年的“阿根廷影響鞋、紡織品、服飾及其他物品進口措施案”中，上訴機關也認為：阿根廷與國際貨幣基金組織（IMF）之間的協議不能修改其WTO義務，是不可直接適用的。當然，各涵蓋協議條款中明文提到的非WTO法的條約或國際協議，如“知識產權協定”（TRIPS）中多次明文提到的《巴黎公約》（1967），《伯爾尼公約》（1971）《羅馬公約（1961）》等，DSU第3條第2款明文提到的“國際公法對解釋的習慣規則”（指1969年《維也納條約公法》第31，32條），是可以直接適用的。

持此主張者的論據是十分充足的，DSU條款有“DSB（包括專家組與上訴機關）的各項建議與裁決不得增加或減少各涵蓋協議規定的權利與義務”的嚴格界定。但是，是否由此可得出結論說，WTO司法機制是一個只限于適用WTO法的自成一統的“封閉型體制”（closed system）呢？這是值得討論的。

3.WTO上訴機關的“兼容并蓄”。

WTO上訴機關在實際司法實踐中，似乎兼容并蓄，汲取了上述兩者的優點而避免了各自的缺點。在上訴機關走馬上任裁決的第一個案件-“美國汽油標準”案里，討論如何“按國際公法解釋習慣規則”時，開宗明義說了一句話：不能把WTO法“與國際公法隔離開來（clinical isolation）理解”。這句看似很普通的話，卻道出堪稱為“至理名言”的警句。WTO法原本就是國際公法的一個組成部分，或者說一個部門；它與國際法既有共性，也有它自身作為國際貿易法的個性。我在“WTO與國際法”論文就曾指出，由于“WTO條約群規定的是國際法規則”，“缺乏必要的國際法和一般法律的基本知識”是無法準確理解的。

正是這個不能把WTO法與一般國際法割裂開的指導思想，使WTO上訴機關為WTO法引來了一泓清泉，使一般國際法這個富有的“水庫”中的水源能汩汩不斷地流入到WTO法之中，成為解釋，理解，WTO法用之不竭的“法律淵源”。那么，上訴機關怎樣架起溝通一般國際法中的非WTO法與WTO法之間的橋梁呢？這座橋的設計是從“國際公法對解釋的習慣規則”悟出的。1969年維也納《條約法公約》關于“條約的解釋”的第31條規定說：

“1.條約應按照該條文用語在上下文中的正常含義，參照該條約的目的與宗旨，善意地予以解釋?！?/p>

“3.應與上下文一并考慮的尚有…（c）適用于當事方之間關系的任何有關的國際法規則”。

先撇開第31條中整個“習慣規則”（我將有另文專門討論）不說，這個第3（c）款中關于適用于當事方“國際法規則”不恰是聯結WTO法與一般國際法的一條通途嗎？這里的“國際法規則”是個有十分廣泛含義的概念，按《國際法院規約》第38條第1款表述的淵源即：國際條約、國際習慣、一般法律原則、判例以及公法學家的著作，都是“國際法規則”的法定組成部分。

這就表明，WTO上訴機關為專家組和它自己在判案中可適用的法律，界定為兩個層次：第一層，可直接適用的法律是WTO法（“各涵蓋協議”的條款等）；第二個層次，按作解釋的習慣規則，即以《國際法院規約第38條規定的四個項目（條約、習慣法、一般法律原則、公法學說和判例）為淵源的國際法，作為司法解釋的資料。對這第二個層次，現已有專門術語“interpretative sources”（解釋用的淵源）。

4.解釋用的淵源

在WTO專家組和上訴機關裁決報告里，人們到處都可看到解釋用的淵源的廣泛。例如在1998年“海龜案”的上訴機關報告里，這種“淵源”簡直輔天蓋地，構成了一道亮麗的司法解釋風景線。在該案中，原告（印度、泰國等）認為“可用竭的天然資源”指礦產品等有限資源，而不包括可再生的生物資源。上訴機關在反駁這種論點時，使用起“解釋用的淵源”來，可設渾身解數。首先 ，它引用了聯合國國際法院1971年在“對納米比亞（法律后果）的咨詢意見”中的一句被尊為“習慣國際法規則”的話：“條約中所含的概念‘在定義上，是演變的’”（by　definition，erolutionary），指出“第20條（g）項這個普通用詞”天然資源“的內容或所指，不是‘靜止’的，其定義是不斷演變的。因此應當指出：國際公約和宣言中常提到的天然資源包括了活的和死的資源?！辈⒔又昧?982年《聯合國海洋法公約》第56條關于“專屬經濟區”規定中“沿岸國在專屬經濟區內（a）對海床及其底土，和上覆水域有探查、看護與處理天然資源（不管是活的還是死的）的主權權利?！边M而，它又引證了一批國際環保條約和案例，諸如現有14個國家為其成員國的《瀕危野生物種的國際貿易公約》（CITES），其附件1中就把七種海龜列為瀕危物種和可用竭的資源。案例則從GATT時期1983年的“美國禁止加拿大金槍魚及其產品進口”案，互1996年WTO上訴機關第一個判例“美國石油標準案等一系列案件這些判例都持第20條（g）項中的”可用竭天然資源“包括活的物種。尤其應指出的是，在討論該第20第的”引言“部分時，上訴機關指出：”第20條的引言實際上是善意原則（principle of good faitn）的一種表述。而這個原則兼屬各國控制行使的一般法律原則和一般國際法原則。并進一步引用著名國際法學者鄭斌教授的名著《國際性法院與法庭所適用的一般法律原則》的話，指出“凡所行使的權利‘侵犯了條約本身一個成員的條約義務領域時，就必須采取誠信（bonafide）態度，即合理地行使’（單引號內的鄭斌書中的話）。一個成員濫用其條約權利，導致破壞條約其他成員方的條約權利時，這種行為就違反了該成員方的條約義務”。充分適用這些“解釋性的淵源”，使得整個裁決報告論證推理十分嚴謹，而且富有創意，生動活潑，具有極強的說服力。

五、WTO司法機制的“缺陷”

WTO司法機制中有兩個人皆共知的“缺陷”。所以把缺陷打上引號，是考慮到當年制定DSU時可能是有意作為獨有特征而不認作缺陷的條款。

第一個缺陷是審案過程是保密的（DSU第14條），不公開不透明的。這與一般應公開進行，以利公眾監督的原則不同。所以規定保密，目的似乎很簡單，鼓勵“私了”-即在任何時候都給予當事方經過協商或調解達到解決糾紛的目的。這個精神貫穿于DSU整個條款之中。