審計師論文精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇審計師論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

為做好高級審計師資格評審工作，根據《高級審計師資格評價辦法(試行)》(人發〔〕58號)和《關于報送年度高級專業技術職務任職資格評審材料有關問題的說明》(魯人職字〔〕6號)、《關于做好2012年度專業技術職務資格評審工作的意見》(魯人社〔2012〕44號)要求，現將報送2012年度高級審計師資格評審材料有關問題通知如下。

一、申報條件

根據《高級審計師資格評價辦法(試行)》(人發〔2002〕58號)規定，申報高級審計師資格須具備以下條件：

(一)遵守《中華人民共和國憲法》和各項法律，具有良好職業道德和敬業精神，并符合下列條件之一者：

1.獲得博士學位，取得審計師或相關專業中級專業技術資格(會計師、經濟師、統計師、工程師，下同)后，從事審計工作滿2年。

2.獲得碩士學位，取得審計師或相關專業中級專業技術資格后，從事審計工作滿4年。

3.大學本科畢業，取得審計師或相關專業中級專業技術資格后，從事審計工作滿5年。

4.大學專科畢業，取得審計師或相關專業中級專業技術資格后，從事審計工作滿6年。

(二)申請參加評審的人員須同時具備以下條件：

1.具備有效期之內的高級審計師資格考試成績合格證書。

2.具備有效期內的職稱外語等級考試合格證或達到全國通用標準的職稱外語成績通知書。

3.具備規定的全國專業技術人員計算機應用能力考試應考科目(模塊)合格證。

4.取得中級資格以后各年度或任職期滿綜合考核“稱職”以上。

(三)取得審計師或相關專業中級專業技術資格后，其審計工作經歷符合下列條件之一：

1.擔任大中型審計項目的主審5次以上。

2.主持實施全國性行業審計或審計調查2項以上，或省級行業審計或審計調查3項以上，或地市級行業審計或審計調查4項以上。

3.擔任審計署或省級以上黨委、人民政府交辦的專案審計項目的主審2次以上，或擔任縣級以上黨委、政府及上級審計機關交辦的專案審計項目的主審3次以上。

4.主持或承擔由審計署、國務院其它有關部門或省級人民政府下達的審計科研課題、政策研究課題、調查研究課題1項以上(如果僅參與課題研究，其排名須在前三位)，或由審計署、國務院其它有關部門所屬科研機構、各省、自治區、直轄市審計部門或省級人民政府其它有關部門、地市級人民政府下達的前述課題2項以上。

(四)取得審計師或相關專業中級專業技術資格后，其審計業務成果符合下列條件之一：

1.在擔任主審的大中型審計項目中，有1項以上在省部級審計項目評選中被評為優秀審計項目，或有3項以上在地市級審計項目評選中被評為優秀審計項目。

2.在承擔的審計或審計調查工作中，所反映的問題具有典型性或預見性，所提出的建議、意見對工作有指導意義，其中有1項以上被國務院采用，或有2項以上被審計署或國務院其它有關部門、省級人民政府采用，或有3項以上被省級審計部門或省級人民政府其它有關部門、地市級人民政府采用，或有4項以上得到被審計單位或委托單位采用，并取得顯著成效。

3.承擔有關部門交辦的專案審計工作，其審計結果成為司法機關、紀檢部門案件審理的重要依據。

4.在主持一個行業或一個大中型企業的審計工作期間，有過審計方法創新或先進經驗總結，被省部級以上業務主管部門認可，且相應的審計機關已決定予以推廣或有材料表明已被其它單位正式采用。

5.作為主要執筆人制定過地市以上行業或一個大中型企業的審計操作規程、審計工作制度或審計發展規劃，并經主管部門批準實施。

6.主持或承擔的審計科研課題、政策研究課題、調查研究課題(如果僅參與課題研究，其排名須在前三位)，有獨到見解或理論創新，對審計或相關工作具有指導意義，其成果經同行專家鑒定，被認為具有國內較高水平。

(五)取得審計師或相關專業中級專業技術資格后，其審計及相關理論研究成果經兩位具有副高以上專業技術資格的專家鑒定為有較高學術價值，并符合下列條件之一：

1.在正式出版社出版過有統一書號(ISBN)的審計或相關專業著作，本人獨立撰寫5萬字以上；或編寫一部已正式出版的審計或相關專業教材，本人獨立撰寫8萬字以上。對未注明作者所撰寫章節的著作或教材，須由主編或出版社出具作者寫作分工的證明。

2.在有國內統一刊號(CN)的核心類報紙、期刊上或在有國際統一刊號(ISSN)的國外報紙、期刊上發表2篇以上(每篇不少于2000字，下同)獨立完成的論文、調查報告。

3.在有國內統一刊號(CN)的非核心類報紙、期刊上發表3篇以上或在省級新聞出版部門認定的有內部刊號的報紙、期刊上發表4篇以上獨立完成的論文、調查報告。

(六)破格條件

對不具備規定學歷、從事審計工作年限，但確實有真才實學，取得審計師或相關專業中級專業技術資格以來業績顯著、貢獻突出的人員，允許破格參加高級審計師資格評審。其破格條件按照《山東省高級專業技術職務任職資格破格申報指導條件(試行)》(魯人發〔2005〕15號)執行。

二、申報程序和評審方式

(一)申報程序。申報高級審計師資格，實行個人申報、民主評議推薦、單位審查、主管部門審核的辦法。

單位組織申報推薦時，要成立7人以上在相應專業技術崗位上工作的人員組成的專家委員會(或學術委員會)，對申報人的學術、技術水平進行評價，提出推薦名單。單位根據專家委員會(或學術委員會)提出的推薦名單，綜合考慮申報人的品德、業績、工作能力和工作態度等情況，確定推薦人選，經公示無異議后推薦上報。其中，事業單位申報推薦時，要結合崗位設置情況組織申報。具有高級專業技術職務資格人數已超過按實施崗位設置管理規定應設置的相應崗位數15%的，要從嚴掌握，一般不再推薦申報。

申報人員要實事求是地填寫申報材料和提供各種證明材料，所在單位認真審核后報經主管部門審查；主管部門簽署意見，負責人簽字，并加蓋印鑒后及時送呈報部門；呈報部門審核同意并簽署呈報意見后，報送高級評審委員會辦事機構(省審計廳人事處)。

(二)評審方式。繼續實行網絡化評審，統一使用《山東省職稱評審管理系統》進行申報、呈報、審核及匯總。系統包括個人申報、審核管理、評審管理三個子系統，申報人使用個人申報系統采集基本信息；呈報部門使用審核管理系統，進行審查、修正上報數據信息等工作；評審委員會及其辦事機構使用評審管理系統，進行申報信息的整理、匯總。申報人可登陸山東經貿網()的職稱評定、軟件下載、普通個人申報版等欄目，下載安裝《個人申報子系統》，并與本市審計局聯系申請軟件序列號，按有關要求進行填報。

三、呈報的材料及填表說明

(一)須提供的評審材料類別和數量

1.有效期內的高級審計師資格考試成績合格證書(原件)。

2.《高級審計師任職資格評審表》1份(原件。此表在各市審計局領取，不得使用單頁自行裝訂的表格)。

3.《專業技術職稱評審簡表》一式3份(原件)。

4.《專業技術人員申報評審職稱情況一覽表》(以下簡稱《一覽表》)一式3份(原件。由評審管理系統生成并打印，A3紙型)。

5.反映本人任現職以來專業技術水平、能力、業績的業務工作總結報告1份；代表性著作、論文、作品，成果及獎勵證書等(原件)。其中：《一覽表》中“任現職以來取得的成果及受獎情況”欄填報數量不超過5件；“任現職以來發表、出版的論文、著作、作品等”欄填報數量不超過5件，其中代表性著作不超過2部。

6.學歷及學位證書(原件。如學歷證書丟失，須提交畢業生登記表原件，或經單位人事部門審核，負責人簽字，單位蓋章的畢業生登記表復印件)。

7.現專業技術職務資格證書、單位公布聘任的文件或聘書(原件)。

8.有效期內的職稱外語考試合格證書或有效職稱外語考試成績通知書(原件)。符合《關于海外留學回國等部分專業技術人員申報專業技術資格免于外語和計算機應用能力考試的通知》(魯人發〔〕7號)、《關于完善職稱外語考試有關問題的通知》(魯人發〔2007〕19號)規定的免試條件的人員，須提供有效的《專業技術人員申報專業技術職務資格免于職稱外語考試審核表》；符合放寬外語成績要求的，須提供外語考試成績通知書和有效的《專業技術人員申報專業技術職務資格放寬外語成績要求審核表》。

9.全國專業技術人員計算機應用能力考試應考科目(模塊)合格證書(原件)。符合《關于專業技術人員計算機應用能力考試有關問題的通知》(魯人發〔2002〕9號)第六、七條暫不參加考試或免考部分科目(模塊)規定的人員，須由設區的市人力資源社會保障局或省直主管部門、高等院校人事處出具《申報專業技術職務資格暫不參加全國專業技術人員計算機應用能力考試或免考部分科目(模塊)審核表》。其中屬免考部分科目(模塊)的人員，須將免考部分科目(模塊)審核表、考試科目(模塊)的合格證同時上報。符合《關于海外留學回國等部分專業技術人員申報專業技術資格免于外語和計算機應用能力考試的通知》(魯人發〔〕7號)規定免于計算機應用能力考試的人員，須提供《山東省海外留學回國等部分專業技術人員申報專業技術資格免于外語和計算機應用能力考試審核表》。

10.根據評審條件呈報的審計報告、審計通知書等有關材料(原件)。

11.《“六公開”監督卡》1份(原件)。

申報人員按以上順序整理排放評審材料。

(二)填表說明

1.申報表格中的項目不能漏填，無需填寫或沒有的填“無”，不能置空。

2.申報材料中的“單位”、“呈報單位”一律使用法定全稱?！八鶑氖聦I”須按專業技術職務試行條例中規定的專業名稱填寫，如沒有明確規定的，據實填寫規范名稱。

3.“學歷”應填報國家承認的學歷。應填報與申報專業相關或相近的學歷(后學歷須滿三年)，其他學歷僅作參考。

4.“任現職以來各年度考核結果”欄應按實際考核確定的等次填寫。

5.《一覽表》中“成果及受獎”欄的填寫：

(1)要填寫取得審計師或相關專業中級專業技術資格以來的成果和獎項，應按要求填寫“核心提綱、解決問題、效果”等內容；

(2)同一成果的不同獎項只填寫最高獎項；

(3)“時間”填寫證書落款時間，×年×月；

(4)“位次”填寫：成果、受獎等系個人獨立完成的填寫“獨立”；與他人合作完成的，采用申報人位次/合作人數的填法，如：申報人為第1位完成人，系3人合作完成的，填寫：1/3，依此類推。

6.“論文、著作、作品”欄的填寫：

(1)要填寫取得審計師或相關專業中級專業技術資格以來的論文、著作、作品，應按要求填寫“刊號、提綱、觀點、文章字數”等內容；

(2)“時間”填寫報刊或著作的出版時間：×年×月；

(3)“題目”的填寫，先注明“論文”、“著作”，然后寫作品名稱；

(4)“報刊或出版社”填寫報刊或出版社的法定全稱。

7.“成果及受獎”和“論文、著作、作品”欄，要有選擇性地提供取得審計師或相關專業中級專業技術資格以來最能反映其業務能力和學術水平的代表作。

四、呈報要求

(一)所在單位、主管部門、呈報部門對申報材料要認真審查，嚴格把關，確無異議的，在申報材料的相應意見欄中簽署意見，負責人簽字，加蓋印鑒后，連同其他申報材料，按規定時間及時報送高級評審委員會辦事機構，辦事機構將組織專人對呈報的材料逐一進行嚴格審查，對不符合評審條件和呈報要求的材料一律退回。

(二)符合《山東省高級專業技術職務任職資格破格申報指導條件》的申報人員，須由單位和有關主管部門出具破格推薦報告1份，并由呈報部門核準簽署意見，并加蓋印鑒；

(三)需委托評審的，按分級管理原則，由相應的人力資源社會保障主管部門出具委托函；

(四)個人、呈報部門一律使用《職稱評審管理系統》進行填報、審核、呈報，并上報系統生成的數據盤1份，連同《2012年度高級審計師資格申報材料上報情況統計表》(附件1)和《2012年度高級審計師資格申報人員情況表》(附件2)及用EXCEL制表數據盤1份，按規定時間報送高級評審委員會辦事機構。

(五)呈報材料時，呈報單位要將材料一次性整理好，過期不再受理和補報任何材料，一律不予受理個人報送的材料。

(六)將職稱外語考試合格證或達到全國通用標準的成績通知書(免試審核表)、全國專業技術人員計算機應用能力考試應考科目(模塊)合格證(暫不參加考試或免試有效證明)，依次夾放在《高級審計師任職資格評審表》封面和首頁之間。將《專業技術職稱評審簡表》(一式3份)夾放在《高級審計師任職資格評審表》尾頁和前一頁之間。

(七)將學歷證書、中級專業技術資格證書、獎勵、成果證書等原件單獨集中放在一個文件袋內。

(八)上報材料所用的盒(袋，不用塑料的)要結實、統一，封面要標注呈報人姓名、單位及材料目錄；

(九)申報材料必須手續完備，內容齊全，填寫打印要正規，字跡工整、清晰，不得涂改、漏字、缺頁。

五、呈報時間和地點

2012年度高級審計師資格評審材料呈報時間為年5月3日至5月28日。請各市、省直各部門(單位)按規定時間,派專人將呈報材料報送省審計廳人事處(濟南市共青團路88號，聯系人：劉曉敏，聯系電話：)。有關文件和表格式樣，可在山東省人力資源和社會保障廳網站()職稱評審欄目和山東省審計廳網站()文件下載欄目下查詢、下載。

六、其他有關事項

(一)取得審計師或相關專業中級專業技術資格以后又獲得大學本科學歷或碩士學位的,所學專業應是審計或相關專業,取得學歷后需繼續從事審計工作滿3年以上。

(二)任職年限以及從事審計工作年限,呈報的論文、著作等資料的截止日期為年3月底。

(三)高級審計師資格評審收費按照省物價局、財政廳魯價費發〔2002〕235號有關規定執行，評審收費360元。

(四)對評審通過人員,省人力資源和社會保障廳負責頒發高級專業技術職務資格證書。證書由省人力資源和社會保障廳統一印制、編號，各市、各部門(單位)統一到當地人力資源社會保障部門辦理。

篇(2)

一、論文(設計)選題的依據(選題的目的和意義、該選題國內外的研究現狀及發展趨勢等)

(一)選題的目的和意義

理論意義：

在2011年1月國際內部審計師協會(IIA)的新版《國際內部審計專業實務框架》中，內部審計全新定義為：內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過應用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。根據國際內部審計師協會(IIA)于2011年的IPPF內部審計實務框架第1100、1110章節，內部審計的獨立性包含兩方面，一方面是指內審人員履職時免受威脅，另一方面指審計組織機構獨立，即與董事會的匯報關系的獨立。我國內部審計準則依據《中華人民共和國審計法》、《審計署關于內部審計工作的規定》及相關法律法規制定。由于缺乏專門的法律支持，內部審計的獨立性在我國一直處于岌岌可危的境地。

現實意義：隨著全球經濟一體化的迅速發展，中國在全球經濟要求及自身發展需要的雙重壓力下，本國企業所能得到的幫助將會越來越少。在國外大型企業的強勢沖擊下，發展自身，提高自身素質變的刻不容緩。面對國外先進的管理理念及龐大的資金支援，我國的資本市場也出現巨大變化。上交所與深交所的上市公司數量逐年增大，大家紛紛通過上市來籌集資金以應對國外企業的資金壓力。但是，僅僅靠資金的充足還是無法和國外先進企業相抗衡，沒有同樣先進的管理理念，再充足的資金也只能如同“暴發戶”一般，無法得到長遠發展。

公司經營，外靠先進的經營理念，內靠自身完善的運營。通過完善、高效的內部審計活動，組織可以達到最佳的公司內部運營。從內部出發，由內而外改善公司經營，樹立良好的企業文化，增加企業價值，幫助企業實現其目標。一個完善良好的內部審計，提高的不僅僅是公司財務的安全性，更可以使公司達到最佳的運營狀況，在無形之中為公司節省資源，提高利益。

選題目的：通過對內部審計獨立性的研究，找到國內內部審計獨立性所存在的問題及其解決對策，讓內部審計更好的服務于企業。

(二)國內外研究現狀

1、國際內部審計的研究當前各國內部審計遵循的新版的《內部審計實務框架》是由國際內部審計師協會于2011年的。其中關于內部審計獨立性的問題，協會做出了新的解釋，即從獨立性到客觀性的轉變。國際內部審計師協會認為，內部審計較外部審計而言，其獨立性必然不如，但如果說內部審計不如外部審計，也是很荒謬的一件事。國際內部審計師協會在新版《內部審計實務框架》中，更加強調內部審計的客觀性，其目的與獨立性一樣，都是為了更加公正的審計結論與審計評價，強調對事的客觀性和對人的獨立性，以減少以往僅僅強調獨立性而對內部審計人員所造成的不必要的約束。

2、我國的研究狀況

我國內部審計在一開始時是在國家干預和推動下發展起來的，受到國家審計的干預，在本單位也受單位領導的制約，這使得我國內部審計的獨立性很難實現。且由于我國在內部審計發展階段即沒有強有力的經濟體推動其發展，也沒有健全的內部審計法律法規作為保障，長期得不到政府與企業的足夠重視，發展滯后。

2003年，中國內部審計師協會新的《內部審計準則》，并相繼了《內部審計基本準則》和一系列配套的內部審計具體準則。在新的《內部審計準則》中，我國內部審計界將內部審計定義為：“內部審計是指組織內部的一種獨立客觀的監督和評價活動，它通過審查和評價經營活動及內部控制的適當性、合法性和有效性來促進組織目標的實現?！边@與1996年6月國際內部審計師協會董事會通過的內部審計定義相似，說明我國內部審計正處于現代內部審計發展的第三個轉折點上。

我國內部審計成立二十多年來，內部審計雖有發展，但現狀仍令人擔憂，尤其是內部審計的獨立性問題更加嚴重。與國外發達國家不同，中國內部審計是由政府牽頭成立，在成立之初，很多企業并不能很深刻的了解內部審計的作用，只是單純的按照國家要求建立。在這種情況下，內部審計部門不僅不能得到高層領導的足夠重視，很多企業內部審計部門僅僅由公司一些其他部門人員兼任，甚至由公司財務部門人員兼職，致使內部審計部門形同虛設，獨立性更加缺失，幾近于無。且我國內部審計專業人才缺少，缺乏客觀公正的獨立性觀念，法律法規不健全，我國內部審計的獨立性仍然處于薄弱環節。

3、發展趨勢

我國經濟正處于高速發展階段，面對國外的先進管理理念，國家應在積極發展經濟的同時，結合自身問題，積極推廣先進觀念。從需求決定供給的思想出發，在企業需要的情況下，幫助企業自身形成自己獨有的經營管理理念。健全內部審計法律法規，讓內部審計有法可依，從而提高獨立性。宣傳內部審計獨立性的意義，提升內部審計人員素質，從人員自身起，提升內部審計的獨立性。實踐證明，內部審計已成為我國審計體系重要的組成部分，并且正在成為企事業單位自我發展、自我約束、自我完善的重要機制，為加強內部監督、提高企業管理水平、遵守國家財經法紀、促進廉政建設、增強企業競爭力發揮重要的作用。

二、論文(設計)的主要研究內容及預期目標

(一)主要研究內容

1、內部審計獨立性的涵義

(1)國外發達資本主義國家對內部審計獨立性的相關定義

(2)我國內部審計獨立性的相關定義

2、內部審計的發展及其獨立性的必要性

(1)現代內部審計的發展

(2)內部審計的作用

(3)內部審計獨立性的必要性

3、我國內部審計獨立性所存在的缺陷

(1)我國內部審計方面法律法規不健全

(2)內部審計機構獨立性差

(3)內部審計人員方面的制約因素

4、強化內部審計獨立性的措施建議

(1)加強內部審計法律法規的建設

篇(3)

好萊塢大片《慧星撞地球》的故事情節與亞洲國家正在經歷的“危機”極其相似。在電影中巨大的星體撞擊地球時并沒有發出警報，而在現實生活中，1997年7月貨幣投機商襲擊泰國時也沒有發出任何警告。

頗具諷刺意味的是，僅僅在一年以前，那些被稱作是“亞洲奇跡”，“成功的準則”、“亞洲猛虎”的形象看起來似乎還將無限期的繼續下去。然而轉眼之間，面帶微笑的老虎形象在亞洲金融風暴中消失了，變成了“沒牙的老虎”，由此給亞洲地區的外國投資者及儲戶帶來了許多苦惱。

危機要求作出充分反應并尋找根源。我們是否屈從于難以捉摸的游手好閑的投機商手下，或是相反，在探討這個巨大的問題的時，行業的重要作用不能被忽視。

這次危機的一個主要原因是市場信心的崩潰。于是會計師地被推向引人注目的前臺。有關缺乏透明度以及懷疑審計師缺乏獨立性的言論已被指出來，以此作為投資者降低信心的主要原因之一。這首先應該歸咎于金融部門狀況的不穩定，而由此對經濟產生了影響。結果，由于缺乏來自金融部門及其他各方面可信賴的足夠的信息，市場就要表現出畏懼的心理。要想渡過危機，我們必須重建信心。

重建信心必須從國家開始。專業會計師應在其中發揮主要作用來解決低水平的財務報告和審計師不能發表正確、公正意見的問題。作為馬來西亞會計師監管機構的馬來西亞會計師協會正考慮對會計行業實施重大變化來解決被人們認為的缺乏信心。擬采取措施如下：(1)法定審計師的輪換；(2)不過分依靠某主要客戶的收費；(3)限制非審計費用；(4)強化審計委員會。

（二）

在擬采取的四項措施當中，首當其沖乃“法定審計師的輪換”。由此產生的問題是：我們是不是真的到了實施法定審計師輪換的時候了？

盡管不是更流行的建議，馬來西亞會計師協會已經意識到這個問題的敏感性。審計客戶的那種通常長時間內不更換審計師的觀念已經成為許多人關心這個問題的原因。

這個建議已首先由兩位澳大利亞教授強調了，他們在最近一次在悉尼召開的國際審計調查研討會上提交了他們的論文，論文中得到如下結論：

“雖然五大會計公司無疑會否認，但是，輪換的確增強了審計師的客觀性?！?/p>

“悉尼新南威爾士大學會計學院的Roger Dimnett教授和墨爾本Monash大學的會計員Peter Carey博士所做的調查發現審計師對某公司審計長達七年以上就不太可能對其會計報表發表保留意見?！?/p>

“學者們也探討了一旦實施輪換要求將增加的成本。他們估計聘請一位新的審計師的成本大約是第一年的全部審計費用的10%。但是他們又說，這種額外的成本大多由審計師負擔，而不會以額外費用的形式讓客戶負擔?！?/p>

正是會計師事務所與其客戶之間的這個長期聯系合作，使人們越來越意識到審計師“獨立性的損害”。審計師繼續審計及在公司擴展時提高審計收費的希望會將審計師置于一種妥協的位置，從而使獨立性的損害達到極點。因此，這導致人們形成了審計師只考慮管理者的利益而不管公眾的利益這種感覺和不受歡迎的觀念，從而，導致了公眾信心的侵害。

有必要指出，這里提到的任期因素非常重要。我們可能需要Metcalf委員會報告（1976年），其得出的結論是：

“與會計師事務所的長期聯系可能導致會計師事務所進一步支持其客戶管理者的利益，以致于會計師事務所的真正獨立的行動變得困難了。”

還有，數額較大的審計費用（一般來自大的公司）這一事實在看上去已經損害了任何依賴這個報告的人的信心時可以成為讓人憂慮的原因。

也許有必要審慎而及時地引入法定審計師的輪換，到便重建人們對于審計師出具可信的、真實的、公正的報告已經被減弱的信任。

（三）

來自主要單一客戶的收費問題對審計師的獨立性有很大的影響，而且，這種結論已被全世界公認。同時伴隨低審計費用和對其他服務項目的大額非審計費用而來的問題也帶來許多爭論。

我們可以重申審計是對財務報告編制及列示的方式進行外部客觀檢查。這是檢查和平衡所要求的根本部分。如果應把依賴性放在報表上，首先，這應該是正確的，公正的，而且更應該是在獨立于公司之外的任何檢查并證明如此。我們可以向大家介紹一些我們今天面臨的問題。

*請注意股東一般選派審計師，審計一般是為他們的利益服務的。但是，股東對審計討論沒有直接發言權，并且與審計師沒有直接聯系。審計師確實不得不與他們審計的編制財務報告的管理階層密切聯系，以便履行其義務。

*會計師事務所為了業務而彼此競爭。會計師事務所所競爭的基礎是他們行業的聲譽，這將作為對保持高標準的一種刺激。他們將就價格及滿足客戶（他們審計的公司）的需要進行競爭，這可能要以滿足股東需要為代價。

*另一方面，公司可能想要讓其審計費用最小化，他們可能對他們想見到的公布并散發的報表數字有一個清晰的看法。

對一個會計師事務所從一個單一客戶那里能獲得的全部收入百分比加以限制，這是為了解決會計師事務所依靠某一審計客戶和很大比例收入的這種可能存在的誘惑。

但是，在我們提出這個建議之前，我們需要確定“單一客戶的組成”是否包括同一個公司的集團？什么是最基本的（收費）水平？以及最基本的費用是否也包括從事的非審計工作。

其中，前兩點是比較明確的。非審計工作是指審計師是否從事非審計任務，這些工作將增加該事務所的內在固有價值。因此，它使得審計師更不愿做其他任何可能減少的工作，以致于董事會將解雇這些審計師。

如果是這樣，那么如果在某一特殊的年份，某客戶從事了主要的公司項目，然后師事務所可能違反規定，盡管這是一項“例外”費用。另一方面，如果開始時并不包括非審計費用，這將使這項要求顯得多余。

顯然我們非常需要在提出這個建議之前看到并且客觀評價它的優缺點。作為單一客戶準則的可替換做法，也許可要求詳細披露向會計師事務所支付的非審計工作的費用。這將使評估公司審計及非審計費用的相關性成為可能。

（四）

可以指出，馬來西亞會計師協會早在1993年就已經意識到了有關于它的許多問題，并且提出了不同建議來增加透明度，而且支持關于公司該如何管治和控制的理想制度。這進一步加強了經理和管理階層在為股東創造財富時的道德行為框架。因此，我們驕傲地宣布我們的證交所在1994年建立了公開上市公司審計委員會，組成非執行董事和執行董事一起保衛公司管治的主題。其主要作用是保證透明度，并且通過建立馬來西亞管理協會和馬來西亞內部審計師協會獲得支援，這是公司管治幕后的主導力量。

馬來西亞注冊內部審計師協會是馬來西亞會計師協會主辦的另一個組織。該審計委員會的主要作用是檢查管理階層評估的公司會計師的獨立性。而且，一個獨立內部審計師提出當今管理問題能夠克服審計委員會缺少準備的困難。因此，提高內部審計的地位并授與審計師以獨立性，這與將公眾管理權力分離的相似。

馬來西亞會計師協會正其審計委員會的會員必須是馬來西亞會計師協會會員的可能性。這是為了克服審計 委員會中現在缺少財務及會計知識的問題。

最終的結果將是為內部審計師提供向管理階層匯報包括趨勢、問題領域及其原因等等這些信息的活動報告。

另外，內部審計一般必須接受提供相關信息及培訓審計委員會會員的挑戰。這種信息應該使得審計委員會能夠提出與內部管理、組織管理及管理報告相關的問題。

整個制度不是沒有不足之處，需要人們支持其特殊功能和作用，并達成一致意見。我們有證據顯示，許多審計委員會會員不能很好地履行其職責。我們應該為審計師建議董事會將審計委員會建成最佳的規模：他們的組成，需要履行的職責以及怎樣擴大其效果至最高點。

這必然讓人們更相信會計行業能夠支持公司管治信念直至得到認可。

（五）

篇(4)

關鍵詞：會計師事務所 審計質量 人力資本

審計作為維護國家經濟安全的重要工具，在保障國民經濟安全和維護社會主義市場經濟秩序等方面發揮著重要作用。由于我國注冊會計師行業起步較晚，發展還不成熟，國內本土會計師事務所在審計市場中的份額遠不如國際事務所。2009年國務院辦公廳了《關于加快發展我國注冊會計師行業的若干意見》，強調加快發展注冊會計師行業，將提升審計質量作為行業發展的重要工作來抓。隨著知識經濟時代的到來，人力資本成為企業提升績效的核心資源，對于會計師事務所這樣的“人合”組織來說，人力資本的重要性更是不言而喻。因為只有具備一支高素質的人才隊伍，才能提升會計師事務所的執業質量和競爭力。

一、文獻綜述

（一）國外文獻 國外很早就開始關注人力資本與審計質量的研究。SAG（2004）指出事務所的人力資源管理是審計質量的的一個決定性因素。FRC在2006年展開了題為“提升審計質量”的討論，討論涉及到影響審計質量的諸多因素，包括注冊會計師的技能、個人素質、審計師的后續職業教育等。2008年，美國AICPA下屬機構“審計質量中心”（CAQ）進行了 《Survey: Post-SOX Audit Quality Has Improved》的調查，結果顯示薩班斯法案生效后審計質量有所提高，對于提升原因，76%的被調查人員贊同是提高了對審計人員資質的要求。 除了審計監管部門的討論與調查外，學術學者們如Meinhardt et al.(1987), Westort(1990), Deis and Giroux(1992)，Aldhizer et al.(1995)等也均指出人力資本能提高審計質量。Liu (1997)在分析事務所的法律責任，人力資本投入和審計質量關系時，認為人力資本的影響作用被忽視了。其進一步指出人力資本投入、教育水平、工作經驗以及專業認證應該納入到影響審計質量的因素之中。O’Keefe and Westort (1992)，Westort(1990)通過實證研究證實職業后續教育與審計質量相關。Boynton et al.(2001)進一步驗證了審計師職業前的正規教育，職業后的培訓以及工作過程中積累的經驗能夠使審計師更好完成審計任務。Dvaid wright(2003)從職業道德的角度指出，如果審計人員認真執業，不欺騙客戶和社會公眾，就會降低審計風險，提高審計質量。David Hay & David Davis（2004）從審計服務提供者的角度將審計分為多個層次，無會計從業資格的人提供的審計服務質量，會計從業資格的人提供的審計服務質量，特許會計師提供的審計服務質量，認為三種審計質量是呈現階梯式上升的趨勢。因為，無會計從業資格的人提供的審計服務也能夠增加財務報表的可信程度，但提供的審計卻不會像專業的審計師那樣符合規范。有會計從業資格的人受過會計和審計方面的教育，提供的審計服務會更符合審計準則的要求，但通常并不是審計專家，接觸審計實務較少。而特許會計師的身份使審計人員更加遵守職業協會的質量控制標準，提供的審計服務質量也會更好。Yu-Shu Cheng（2008)利用4865家臺灣會計師事務所在1989年到2004年的面板數據，進一步驗證了人力資本與審計質量正相關的觀點。

（二）國內文獻 國內關于人力資本與審計質量關系研究主要在以下方面：（1）事務所競爭力研究。王善平（2002）就指出會計師事務所要提高競爭力就必須充分發揮人力資源的作用；胡國龍（2003）認為事務所的核心競爭力就是事務所的規模、人力資本的職業道德、專業勝任能力、管理水平等方面的綜合優勢。陽鈺（2003）在研究事務所人力資本問題時指出資格考試（進入壁壘）是審計質量的事前防范機制，有利于審計質量的提升；對人力資本所有者的經驗和能力的利用，有利于審計質量的提升；人力資本的培訓能夠提高審計報告的質量。郭穎（2009）利用DEA對會計師事務所審計質量的投入產出效率進行評價，認為事務所對人力資本投入有利于提高產出效率。?，帲?008）在進行事務所績效評價指標體系研究中，通過對北京地區的事務所的調查研究發現，能代表事務所發展潛力的人力資源指標列在較重要的地位。李樹華（1999）、雷光勇、劉丹（2006）認為，事務所從業人員執業能力越高，事務所的審計質量也會越好。（2）審計質量評價指標研究。在已意識到審計質量對于事務所競爭力提升的重要性后，學者們有開始積極探索有效的解決審計質量及其控制問題，他們認為首要的工作是建立一個審計質量的衡量標準。陳曉芳(2006)以專業勝任能力、職業道德、 后續教育為指標,采用層次分析法對會計師事務所總體審計業務質量的評價指標體系進行了理論探討。王英姿（2002）在其博士論文中，對審計質量的評價指標中設計了五個一級指標，二十個二級指標，并通過主成分分析得出指標權重：獨立審計機構基本情況（15%）、獨立審計機構規模（15%）、從業人員質量（25%）、行業專長水平（15%）、獨立審計機構內部質量管理（25%）以及負面因素（15%）。從審計質量衡量指標的研究來看，學者都認識到人力資本對審計質量的影響重大，但大都都是理論分析的出的?？梢哉f，隨著社會的發展，監管者、學術研究者，還有大眾媒體都認識到人力資本對審計質量的重要性（FRC, 2006; SAG, 2004），公眾對審計質量的關注已經轉向對審計師的關注。 然而，在回顧文獻時發現，在國內雖然會計師事務所的人力資本受到越來越多的關注，但關于人力資本與審計質量的研究多以規范研究為主。國外以及臺灣學者在這方面研究取得了一定的成果，為我們提供了學習與借鑒的資源。在吸收和借鑒經驗的同時，應該積極思考在我國特有的經濟環境下，能否得到一致的結論？因此，本文嘗試采用中注協公布的相關數據進行研究，以期驗證人力資本與審計質量的關系。

二、研究設計

（一）研究假設基礎資源觀主張企業資源是其競爭優勢的基礎，企業核心競爭力來源于核心資源。會計師事務所的核心資源是人力資本（Banker，Chang，& Cunningham，2003），人才是事務所的第一生產要素，事務所的成功運營往往不是靠大量的資本投入，或機器設備等有形資產的生產制造，而是靠注冊會計師的專業知識、專業技能等無形的高智力勞動。事務所工作人員通過團隊合作共同完成各項審計服務。只有一支專業技能過硬，道德素養高的注冊會計師團隊才能向客戶和社會提供競爭對手無法超越和模仿的高質量、高效率的審計、咨詢服務的能力。另外，智力資本理論研究中也提到知識型企業主要通過結構資本以及關系資本的杠桿作用，促進人力資本發揮價值創造作用，進而為企業帶來競爭優勢和社會財富的（Stewart，1997）。由此有理由推斷，人力資本是保證審計質量的重要投入要素，即

H1：人力資本對提升審計質量有積極的促進作用

已有的審計文獻特別強調審計判斷的重要性（Trotman，1999），高質量審計判斷是形成正確審計意見的基礎。而審計服務提供者的職業判斷力主要受其受教育水平、工作經驗、CPA職業資格、后續教育等方面影響。學校教育對于提高注冊會計師的理論水平具有舉足輕重的意義，它通過系統性地向學生輸入專業知識，為今后的審計工作打下堅實的理論基礎。夏寧等（2004）通過對比分析中外會計師事務所人才學歷、執業水平和經營收益等信息，發現以社會認可的高學歷作為擇才標準，其成本和風險都較低，他們認為以“學歷取人”仍不失為一種便捷有效的途徑。在其他情況相同的條件下，學歷越高代表能力越好。其次，事務所高學歷的比率越高，優秀的會計師有助于提升工作效率與效果，以及事務所的專業水準。另外，在我國教育不僅是提高人的智力素質的重要途徑，而且是培養和提高人的思想道德素質的最要手段，對人的身心健康發展有極大的影響，也就是說教育是提高人的綜合素質的主要途徑。審計過程中的職業判斷不僅要求專業技術，而且對審計師的道德素質、身心健康也有一定的要求。因此，假設：

H1a: 在其他條件相同的前提下，受教育水平與審計質量正相關

審計職業判斷是建立在其深厚的審計知識和豐富的職業經驗的基礎上。Libby and Frederick (1990)通過研究證明與缺乏經驗的審計師相比經驗豐富的審計師查出可能存在的錯誤的幾率更大，或將沒問題的判為有問題的可能性更少。Agoglia 等(2007)也證實實戰經驗豐富的審計師表現更好，對客戶產業的熟悉程度可以降低審計失敗的概率，有經驗的審計師較經驗少的審計師而言，有更多捕捉“查漏補缺”的能力，且能透過審計師的經驗，可以固化為事務所解決審計問題的策略，并制定更適當的決定（EL-Dyasty，2004），這些都說明審計經驗對審計質量的重要性，且審計經驗具有學習效應，并可以與審計師的獨立性相互補強，相互作用下構成對審計質量的影響。由此，假設：

H1b: 在其他條件相同的前提下，審計師的工作經驗與審計質量正相關

陽鈺（2003）指出由政府組織的CPA職業資格考試為審計行業建立起有效的“進入壁壘”， 通過檢閱相關人員是否掌握了審計必備的基礎專業知識，將專業技能不合格的人員擋在審計的門檻之外，從而有效地降低審計風險，提高審計師“查漏補缺”的效率和效果。它是對審計師的職業判斷能力的一種審核，能對審計質量低劣起到事前防范作用。Aldhizer et al. (1995) 研究表明審計質量與負責審計的人員是否是注冊會計師正相關。Liu（1997）驗證了Aldhizer et al.的觀點，除了教育、經驗等因素，專業資格水平也影響審計質量。由此，假設：

H1c：在其他條件相同的前提下，審計師的職業資格與審計質量正相關

注冊會計師行業是知識型服務行業，由于知識的更替以及相關法律法規的更新與完善，注冊會計師必須不斷接受后續教育，保持從業人員的專業勝任能力與執業水平。注冊會計師只有不斷接受職業后續教育，掌握和運用相關的新知識、新技能和新法規，才能增強職業判斷力，保證執業質量。Chen et al. （2008）指出提高審計師專業技能的最經濟方式是通過職業后續教育。由此，假設：

H1d: 在其他條件相同的前提下，職業后續教育與審計質量正相關

（二）變量定義 根據已有的人力資本與審計質量相關研究文獻及中國注冊會計師協會對會計師事務所的披露信息，本文擬選取的變量替代指標及定義如（表1）所示。在此解釋一下本文對工作經驗的替代指標的選擇。已有的關于人力資本與審計質量的實證研究，均采用大于35歲的審計師占當年執業的審計師的比例作為工作經驗的替代性指標(李建然、高慧松，2007；Yu-Shu Cheng,Yi-Pei Liu,2008)。但面對知識更新速度加快，新準則、新業務、新技術、新方法日益涌現的新形勢，受制于體能、精力等客觀因素的影響，老同志與中青年同志尤其是40歲以下的注冊會計師相比，在發展意識、管理理念、執業技能、利用信息化手段等方面都存在著較大差異，因此，越來越多的研究表明注冊會計師團隊正在向年輕化發展，年齡的增加不再是經驗的代表（史忠良、王蕓，2008）。不少學者對審計任期與審計質量關系的研究結果顯示，審計任期對審計質量的影響不確定，既存在正負相關，又有無影響等關系（Davis，Soo & Trompeter，2008），從側面說明用年齡代替工作經驗存在一定的缺陷。因此，本文創新地采用40歲以下的碩博人數作為工作經驗的替代指標。因為，這些人在完成碩士、博士等高等教育后投入到工作中，能充分利用已學的專業知識，結合實踐操作，迅速地積累經驗，成為事務所的中堅力量。

三、實證結果分析

（一）描述性統計 （表2）統計結果顯示，前100家會計師事務所在總收入規模、受教育程度、40歲以下的碩博人數、CPA占從業總人數比率等指標上存在很大的差距。其中普華永道中天的年度總收入257843萬元，河北天勤的年度總收入為2179萬元，二者相差255664萬元，約為河北天勤的117倍之多；信永中和的40歲以下的碩博人數為728名，上海仁德40歲以下的碩博人數只有6名，差距726，約為上海仁德的121倍。CPA占從業總人數比率最小的普華永道（0.157674），最大的是湖南安信聯合（3.81818）。

（二）回歸分析（表3）顯示，受教育程度、40歲以下的碩博人數和領軍人才數量與年度總收入顯著地正相關，而CPA占從業總人數比率和培訓完成率與年度總收入表現為負相關，與預期符號相反。為了進一步分析人力資本對審計質量的影響，本文采用普通最小二乘法（OLS），令所有指標強行進入模型進行了回歸分析。（表4）是所有指標強行進入模型中的回歸結果，回歸模型的方差膨脹因子VIF

（三）主成分回歸分析由于人力資本的復雜性，本文中的指標不能完整的度量人力資本，考慮相對于分別考慮各指標的影響作用，整合這些指標信息的綜合指標可能提供更多的信息，因此，采用沒有旋轉的主成分分析法提取一個公共因素作為人力資本(HC,human capital)的一個綜合指標，進行主成分回歸分析，以驗證人力資本整體效用與審計質量的關系。主成分分析結果顯示KMO測量值為0.603，大于0.5，Bartlett's球形檢驗為127.315，P

四、結論

從上述實證結果可以看出，整體的人力資本與審計質量正相關，受教育程度、工作經驗、培訓完成率等與審計質量正相關，這表明會計師事務所應該鼓勵員工追求高學歷教育，建立有效的溝通機制幫助內部員工之間的經驗交流，并加大對員工后續教育的投資，改變傳統上將培訓支出作為費用的思想，將之視為事務所的一項長期投資，促進事務所的持續發展。針對CPA職業資格與審計質量負相關的現象，事務所應廣納各方面的人才，積極擴大本所的知識結構。（1）加強對事務所后續職業教育（培訓）信息的披露。隨著經濟環境的變化，相應地審計也需更新，必須加強對CPA的后續職業教育。（2）推進領軍人才建設工程。注冊會計師協會應該將領軍人才建設工程打造成我國注冊會計師行業發展的一大特色，引導事務所在行業領軍人才的帶動下做大做強。從本文的實證結果可以得到，事務所的人力資本對審計質量存在積極促進作用，印證了前人的觀點，但分析結果與已有的研究存在出入，可能原因：（1）在模型中沒有引入控制變量，沒有剔除其他影響因素的干擾。影響審計質量因素有很多，有審計主體――會計師事務所方面的，如本文只研究了事務所的人力資本因素，尚未探討非人力資本因素及其之間的相互影響；也有審計客體――被審計公司自身的，如說被審計公司的公司治理結構及所處生命周期等問題。（2）本文直接采用2010年會計師事務所百強數據信息，一方面不能反映樣本的動態變化，另一方面對人力資本的度量指標也待進一步精確細化。如對職業資格的替代指標只考慮了CPA職業資格，實際上還應考慮其他資格證（注冊資產評估師、注冊稅務師、注冊金融師）的取得情況。影響審計質量的因素很多，本文只是針對其中人力資本部分的因素，進行了探索性的實證分析，從中得出結論，人力資本對審計質量會產生積極的影響。

*本文系教育部人文社會科學研究青年基金項目“基于情境要素的智力資本價值創造路徑優化研究”（項目編號：10YJC630111）的階段性成果

參考文獻：

［1］劉聰偉；《人力資本的審計行為特征在審計制度安排中的應用研究》，《湖南大學碩士學位論文》 2007年。

［2］陽鈺：《合伙會計師事務所人力資本問題研究》，《湖南大學碩士學位論文》2003年。

［3］潘克勤：《審計師的異質性和審計質量差異:文獻綜述及啟示》，《財會通訊》2005年第8期。

［4］李建然、高慧松：《會計師事務所人力資本與審計品質之關聯性研究》，《人力資源管理學報》2007年第3期。

篇(5)

縱觀學術界已有的研究成果,關于內部審計和公司治理之間關系的規范性研究較多。國外的研究,例如Carcello,Hermanson和Raghunandan(2005)認為,美國證監會(SEC)近年來的指引和強制性動作都反映出這樣一種傾向:內部審計是公司治理和公司內部控制程序的有機組成部分。國內近期關于這方面的議論也很多。陳艷利、劉英明(2004)認為內部審計作為實現內部控制的關鍵因素,是公司治理結構的有機組成部分,內部控制的發展離不開公司治理的推動,公司治理的優化也離不開有效的內部控制作為保證。時現(2003)深人分析了內部審計在公司治理中的地位與作用,得出內部審計是公可治理系統的構成部分,公司治理需要內部審計的結論。張偉(2004)將內部審計定位于治理層次,認為現代內部審計的主要工作將是以風險為導向的為創造價值而開展的內部治理審計活動。畢秀玲、薛巖(2005)得出內部審計和公司治理是相互支持、相輔相成的關系,內審是公司治理的重要控制和監督力量,而公司治理則決定著內審的控制環境和制度基礎。喬春華,蔣蘇婭(2006)指出應充分考慮內部審計師在保證有效的內部控制和健全的財務報告方面的關鍵作用?？梢赃@么說,一個完整的內部控制體制要有完善的公司治理結構的支撐,而內部控制的深化創新也需要內部審計來監督。

2外部審計與公司治理

李維安(2003)指出,各國在考慮如何建立有效的公司治理結構問題時,都會涉及到審計監督機制的建立及其在公司治理結構中的地位問題。公司治理結構中的審計監督安排由外部審計監督和內部審計監督兩方面的內容組成。喬春華、蔣蘇婭(2006)提到,會計師事務所應所有者的需要而執行獨立審計的職責,但事務所是盈利組織,它有可能因利益驅動受管理層拉攏,管理層掌握著財務控制權,它可能逐步取代董事會聘任審計師,審計師失去中介的客觀公正地位,破壞了決策、執行、監督有效的制衡機制?？梢钥闯?審計伴隨著公司治理結構的產生而產生,發展而發展。肖作平(2006)指出治理水平高的公司,其審計質量高于治理水平低的公司。冷洪(2007)得出目前我國公司治理機構不完善,使得原來審計中存在的委托方、被審計方與審計方三方委托關系實質上已經簡化為二方關系,即由自己委托審計機構對自己進行審計,并由自己決定相關的審計費用等事項。由于審計關系的失衡,會計師事務所順從被審計方甚至與被審計方共謀,幾乎成為一種合適的選擇。會計師事務所與被審計方關系的改變,破壞了注冊會計師的獨立性,必然會降低注冊會計師的審計質量。莊立(2007)認為公司治理結構對審計質量的影響主要體現在因制衡消退而對獨立性的影響上。Collier和Gregory(1996)指出,審計師發現錯誤的能力取決于審計師自由決定合適的審計技術以及他們所實施的審計范圍。因此,審計師是否獨立于管理層將影響審計調查范圍,進而影響審計質量。Cadbury(1992)和Ham-Pel(1998)也發現,公司治理水平的改善有助于審計師獨立性和審計質量的提高。

可以說,公司治理本身為高質量審計服務提供了較好的外部條件,降低了公司管理層對審計行為的阻礙。在良好的公司治理機制中,權力的制衡及外部的法律有助于約束公司管理層的行為,從而有助于審計師審計質量的提高。

3內部審計與外部審計

3.1內部審計對外部審計的影響

審計環境的變化影響著內部審計質量控制的水平,而內部審計質量控制的水平高低反過來對審計環境產生促進或制約作用。一個好的內部審計對注冊會計師審計質量的提高是不可或缺的。在上市公司的經營活動中,隨著外部環境不斷變化,各種風險也相應增加,內部審計在改進公司風險管理、完善公司治理結構及提高公司經濟效益方面起著十分重要的作用。內部審計單位不僅可以直接對公司的內部控制制度進行查核及監督,提出改善建議,以確保內部控制制度持續有效實施,還可以協助會計師進行財務報表的查核。由此可以看到,內部審計質量的提高可以有效改善公司治理,而良好的公司治理環境又為高質量外部審計提供了好的外部條件。

冷洪(2007)指出應使內部審計進入決策層或直接向決策層負責,更好地為管理決策服務,從而完善公司治理結構。一個完整的內部控制體制要有完善的公司治理結構的支撐,而內部控制的深化創新也需要內部審計來監督。莊立(2007)提到有效的內部控制制度可以為外部審計更好地發揮鑒證作用提供基礎,如董事長和總經理職責相分離的公司,獨立審計的執行力更有效些,而且作為內部控制監管的內部審計機構工作成果也能為外部機構所共享。

具體而言,除了使外部審計更加獨立之外,內部審計工作通常還有助于注冊會計師確定或修改審計程序的性質和時間,調整審計范圍,協助會計師進行財務報表的查核(戴耀華、楊淑娥、張強,2007)。注冊會計師應當在制定、實施審計程序時,考慮利用內部審計的相關工作成果:首先,審計師可以通過內部審計了解內部控制;其次,審計師可以通過內部審計確定審計風險;此外,被審計單位的內部審計過程和結果對外部審計的驗證程序會產生一定的影響。同時,在注冊會計師對被審計單位所處行業特點并不是很了解的情況下,利用內部審計的結果可以大大節約審計時間,提高效率性和效果性。

3.2外部審計依賴內部審計的標準——內部審計質量

外部審計師作出依賴決定的重要標準之一是內部審計的質量。Abdel-Khalik,Snowball&Wragge認為,內部審計的報告水平(即評價客觀性的標準)是決定是否受到依賴的最重要因素。Schneider則認為在依賴決定中,客觀性比起審計結果執行情況(如管理者對內部審計的支持、審計跟蹤等)和勝任能力(如CIA資格)而言,相對并不那么重要。Margheim發現勝任能力和審計結果執行情況的相互結合對外部審計師的時間預算有重要影響,也認為客觀性在依賴決定中并不重要。Tissen&Colson利用檔案資料以及實地研究數據考察外部審計師認為依賴內部審計工作的重要標準。在所考慮的12個標準中,發現內部審計的范圍、內部審計的專業勝任能力以及審計報告關系等三項標準極為重要。Margheim&Label發現被審計單位管理者誠信越高,外部審計師依賴內部審計越多,反之亦然。Campbell認為依賴決定與外部審計師和內部審計以往的合作歷史有關,與企業風險無關。然而,其他研究則表明,內部審計質量因素對依賴決定的重要程度視客戶企業的風險而定。

可以說,注冊會計師是否依賴內部審計工作主要取決于被審計單位的內部審計環境和內部審計機構及其人員方面的因素,與外部審計方面的主客觀條件無多大關系。具體而言,決定外部審計利用內部審計工作的最主要因素是被審計單位內部控制系統的完善程度、公司治理規范程度以及內部審計在企業中的報告層次;其次按先后順序考慮的因素是,內部審計在企業中的地位及影響力、內審人員的專業勝任能力、企業管理者的誠信風格、企業經營風險水平、外部審計人員與內部審計人員以往的工作關系以及內部審計人員的工作經驗等(傅黎瑛,2008)。

綜上可以看出,決定外部審計是否可以依賴內部審計的標準是內部審計質量。換個角度來說,內部審計的質量會影響外部審計的工作效果,影響工作目標的實現,從而影響外部審計的質量,內部審計與外部審計有明顯的相關性。所以,充分有效地利用內部審計是提高外部審計質量的有力途徑。

參考文獻

[1]傅黎瑛.企業內部審計與外部審計相互依賴的決定因素研究[J].財經問題研究,2008,(3).

[2]余宇瑩.公司治理系統有助于提高審計質量嗎?[J].審計研究,2007,(5).

[3]肖作平.公司治理影響審計質量嗎?——來自中國資本市場的經驗證據[J].管理世界,2006,(7).

篇(6)

［作者簡介］王會金（1962― ），男，浙江東陽人，南京審計學院副校長，教授，博士，從事信息系統審計研究。

［摘 要］當前，我國急需一套完善的中觀信息系統審計風險控制體系。這是因為我國的中觀經濟主體在控制信息系統審計風險時需要一套成熟的管理流程，且國家有關部門在制定信息系統審計風險防范標準方面也需要完善的控制體系作為支撐。在闡述COBIT與數據挖掘基本理論的基礎上，借鑒COBIT框架，構建中觀信息系統審計風險的明細控制框架，利用數據挖掘技術有針對性地探索每一個明細標準的數據挖掘路徑，創建挖掘流程，建立適用于我國中觀經濟特色的信息系統審計風險控制體系。

［關鍵詞］中觀信息系統審計；COBIT框架；數據挖掘；風險控制；中觀審計

［中圖分類號］F239.4 ［文獻標識碼］A ［文章編號］10044833(2012)01001608

中觀信息系統審計是中觀審計的重要組成部分，它從屬于中觀審計與信息系統審計的交叉領域。中觀信息系統審計是指IT審計師依據特定的規范，運用科學系統的程序方法，對中觀經濟主體信息系統的運行規程與應用政策所實施的一種監督活動，旨在增強中觀經濟主體特定信息網絡的有效性、安全性、機密性與一致性[1]。與微觀信息系統相比，中觀信息系統功能更為復雜，且區域內紛亂的個體間存在契約關系。中觀信息系統的復雜性主要體現在跨越單個信息系統邊界，參與者之間在信息技術基礎設施水平、信息化程度和能力上存在差異，參與者遵循一定的契約規則，依賴通信網絡支持，對安全性的要求程度很高等方面。中觀信息系統審計風險是指IT審計師在對中觀信息系統進行審計的過程中,由于受到某些不確定性因素的影響,而使審計結論與經濟事實不符，從而受到相關關系人指控或媒體披露并遭受經濟損失以及聲譽損失的可能性。中觀信息系統審計風險控制的研究成果能為我國大型企業集團、特殊的經濟聯合體等中觀經濟主體保持信息系統安全提供強有力的理論支持與實踐指導。

一、 相關理論概述與回顧

（一） COBIT

信息及相關技術的控制目標（簡稱COBIT）由美國信息系統審計與控制協會（簡稱ISACA）頒布，是最先進、最權威的安全與信息技術管理和控制的規范體系。COBIT將IT過程、IT資源及信息與企業的策略及目標聯系于一體，形成一個三維的體系框架。COBIT框架主要由執行工具集、管理指南、控制目標和審計指南四個部分組成，它主要是為管理層提供信息技術的應用構架。COBIT對信息及相關資源進行規劃與處理，從信息技術的規劃與組織、采集與實施、交付與支持以及監控等四個方面確定了34個信息技術處理過程。

ISACA自1976年COBIT1.0版以來，陸續頒布了很多版本，最近ISACA即將COBIT5.0版。ISACA對COBIT理論的研究已趨于成熟，其思路逐步由IT審計師的審計工具轉向IT內部控制框架，再轉向從高管層角度來思考IT治理。大多數國際組織在采納COSO框架時，都同時使用COBIT控制標準。升陽電腦公司等大型國際組織成功應用COBIT優化IT投資。2005年，歐盟也選擇將COBIT作為其審計準則。國內學者對COBIT理論的研究則以借鑒為主，如陽杰、張文秀等學者解讀了COBIT基本理論及其評價與應用方法[23]；謝羽霄、黃溶冰等學者嘗試將COBIT理論應用于銀行、會計、電信等不同的信息系統領域[45]。我國信息系統審計的研究目前正處于起步階段，因而將COBIT理論應用于信息系統的研究也不夠深入。王會金、劉國城研究了COBIT理論在中觀信息系統重大錯報風險評估中的運用，金文、張金城研究了信息系統控制與審計的模型[1，6]。

（二） 數據挖掘

數據挖掘技術出現于20世紀80年代，該技術引出了數據庫的知識發現理論，因此，數據挖掘又被稱為“基于數據庫的知識發現(KDD)”。1995年，在加拿大蒙特利爾召開的首屆KDD & Date Mining 國際學術會議上，學者們首次正式提出數據挖掘理論[7]。當前，數據挖掘的定義有很多，但較為公認的一種表述是：“從大型數據庫中的數據中提取人們感興趣的知識。這些知識是隱含的、事先未知的潛在有用信息，提取的知識表現為概念、規則、規律、模式等形式。數據挖掘所要處理的問題就是在龐大的數據庫中尋找有價值的隱藏事件，加以分析，并將有意義的信息歸納成結構模式，供有關部門在進行決策時參考?！盵7]1995年至2010年，KDD國際會議已經舉辦16次；1997年至2010年，亞太PAKDD會議已經舉辦14次，眾多會議對數據挖掘的探討主要圍繞理論、技術與應用三個方面展開。

目前國內外學者對數據挖掘的理論研究已趨于成熟。亞太PAKDD會議主辦方出版的論文集顯示，2001年至2007年僅7年時間共有32個國家與地區的593篇會議論文被論文集收錄。我國學者在數據挖掘理論的研究中取得了豐碩的成果，具體表現在兩個方面：一是挖掘算法的縱深研究。李也白、唐輝探索了頻繁模式挖掘進展，鄧勇、王汝傳研究了基于網絡服務的分布式數據挖掘，肖偉平、何宏研究了基于遺傳算法的數據挖掘方法[810]。二是數據挖掘的應用研究。我國學者對于數據挖掘的應用研究也積累了豐富的成果，并嘗試將數據挖掘技術應用于醫學、通訊、電力、圖書館、電子商務等諸多領域。2008年以來，僅在中國知網查到的關于數據挖掘應用研究的核心期刊論文就多達476篇。近年來，國際軟件公司也紛紛開發數據挖掘工具，如SPSS Clementine等。同時，我國也開發出數據挖掘軟件，如上海復旦德門公司開發的Dminer,東北大學軟件中心開發的Open Miner等。2000年以來，我國學者將數據挖掘應用于審計的研究成果很多，但將數據挖掘應用于信息系統審計的研究成果不多，且主要集中于安全審計領域具體數據挖掘技術的應用研究。

二、 中觀信息系統審計風險控制體系的構想

本文將中觀信息系統審計風險控制體系（圖1）劃分為以下三個層次。

（一） 第一層次：設計中觀信息系統審計風險的控制框架與明細控制標準

中觀信息系統審計的對象包括信息安全、數據中心運營、技術支持服務、災難恢復與業務持續、績效與容量、基礎設施、硬件管理、軟件管理、數據庫管理、系統開發、變革管理、問題管理、網絡管理、中觀系統通信協議與契約規則等共計14個主要方面[11]。中觀信息系統審計風險控制體系的第一層次是根據COBIT三維控制框架設計的。這一層次需要構架兩項內容：（1）中觀信息系統審計風險的控制框架。該控制框架需要完全融合COBIT理論的精髓，并需要考慮COBIT理論的每一原則、標準、解釋及說明。該控制框架由14項風險防范因子組成，這14個因子必須與中觀信息系統審計的14個具體對象相對應?？蚣苤械拿恳粋€因子也應該形成與自身相配套的風險控制子系統，且子系統應該包含控制的要素、結構、種類、目標、遵循的原則、執行概要等內容。（2）中觀信息系統審計風險的明細控制標準?？刂瓶蚣苤械?4項風險防范因子需要具備與自身相對應的審計風險明細控制規則，IT審計師只有具備相應的明細規范，才能在中觀信息系統審計實施過程中擁有可供參考的審計標準。每個因子的風險控制標準的設計需要以COBIT三維控制框架為平臺，以4個域、34個高層控制目標、318個明細控制目標為準繩。

（二） 第二層次：確定風險控制框架下的具體挖掘流程以及風險控制的原型系統

第一層次構建出了中觀信息系統審計風險控制的明細標準Xi（i∈1n）。在第一層次的基礎上，第二層次需要借助于數據挖掘技術，完成兩個方面的工作。一是針對Xi，設計適用于Xi自身特性的數據挖掘流程。這一過程的完成需要數據資料庫的支持，因而，中觀經濟主體在研討Xi明細控制標準下的數據挖掘流程時，必須以多年積累的信息系統控制與審計的經歷為平臺，建立適用于Xi的主題數據庫。針對明細標準Xi的內在要求以及主題數據庫的特點，我們就可以選擇數據概化、統計分析、聚類分析等眾多數據挖掘方法中的一種或若干種，合理選取特征字段，分層次、多角度地進行明細標準Xi下的數據挖掘實驗，總結挖掘規律，梳理挖掘流程。二是將適用于Xi的n個數據挖掘流程體系完善與融合，開發針對本行業的中觀信息系統審計風險控制的原型系統。原型系統是指系統生命期開始階段建立的，可運行的最小化系統模型。此過程通過對n個有關Xi的數據挖掘流程的融合，形成體系模型，并配以詳細的說明與解釋。對該模型要反復驗證，多方面關注IT審計師對該原型系統的實際需求，盡可能與IT審計師一道對該原型系統達成一致理解。

（三） 第三層次：整合前兩個步驟，構建中觀信息系統風險控制體系

第三層次是對第一層次與第二層次的整合。第三層次所形成的中觀信息系統風險控制體系包括四部分內容：（1）中觀信息系統審計風險控制框架；（2）中觀信息系統審計風險控制參照標準；（3）中觀信息系統審計風險控制明細標準所對應的數據挖掘流程集；（4）目標行業的中觀信息系統審計風險控制的原型系統。在此過程中，對前三部分內容，需要歸納、驗證、總結，并形成具有普遍性的中觀審計風險控制的書面成果；對第四部分內容，需要在對原型系統進行反復調試的基礎上將其開發成軟件，以形成適用于目標行業不同組織單位的“軟性”成果。在設計中觀信息系統風險控制體系的最后階段，需要遵循控制體系的前三部分內容與第四部分內容相互一致、相互補充的原則。相互一致表現在控制體系中的框架、明細控制標準、相關控制流程與原型系統中的設計規劃、屬項特征、挖掘原則相協調；相互補充表現在控制體系中的框架、明細控制標準及相關控制流程是IT審計師在中觀信息系統審計中所參照的一般理念，而原型系統可為IT審計師提供審計結論測試、理念指導測試以及驗證結論。 三、 COBIT框架對中觀信息系統審計風險控制的貢獻

（一） COBIT框架與中觀信息系統審計風險控制的契合分析

現代審計風險由重大錯報風險與檢查風險兩個方面組成，與傳統審計風險相比，現代審計風險拓展了風險評估的范圍，要求考慮審計客體所處的行業風險。但從微觀層面看，傳統審計風險與現代審計風險的主要內容都包括固有風險、控制風險與檢查風險。COBIT框架與中觀信息系統審計風險控制的契合面就是中觀信息系統的固有風險與控制風險。中觀信息系統的固有風險是指“假定不存在內部控制情況下，中觀信息系統存在嚴重錯誤或不法行為的可能性”；中觀信息系統的控制風險是指“內部控制體系未能及時預防某些錯誤或不法行為，以致使中觀信息系統依然存在嚴重錯誤或不法行為的可能性”；中觀信息系統的檢查風險是指“因IT審計師使用不恰當的審計程序，未能發現已經存在重大錯誤的可能性”。IT審計師若想控制中觀信息系統的審計風險，必須從三個方面著手：（1）對不存在內部控制的方面，能夠辨別和合理評價被審系統的固有風險；（2）對存在內部控制的方面，能夠確認內部控制制度的科學性、有效性、健全性，合理評價控制風險；（3）IT審計師在中觀信息系統審計過程中，能夠更大程度地挖掘出被審系統“已經存在”的重大錯誤。我國信息系統審計的理論研究起步較晚，IT審計師在分辨被審系統固有風險，確認控制風險，將檢查風險降低至可接受水平三個方面缺乏成熟的標準加以規范，因此我國的中觀信息系統審計還急需一套完備的流程與指南 當前我國有四項信息系統審計標準，具體為《審計機關計算機輔助審計辦法》、《獨立審計具體準則第20號――計算機信息系統環境下的審計》、《關于利用計算機信息系統開展審計工作有關問題的通知》（88號文件）以及《內部審計具體準則第28號――信息系統審計》。。

圖2 中觀信息系統審計風險的控制框架與控制標準的設計思路

COBIT框架能夠滿足IT審計師的中觀信息系統審計需求，其三維控制體系，4個控制域、34個高層控制目標、318個明細控制目標為IT審計師辨別固有風險，分析控制風險，降低檢查風險提供了絕佳的參照樣板與實施指南。COBIT控制框架的管理理念、一般原則完全可以與中觀信息系統審計風險的控制實現完美契合。通過對COBIT框架與中觀信息系統審計的分析，筆者認為COBIT框架對中觀信息系統審計風險控制的貢獻表現在三個方面（見圖2）：（1）由COBIT的管理指南，虛擬中觀信息系統的管理指南，進而評價中觀主體對自身信息系統的管理程度。COBIT的管理指南由四部分組成，其中成熟度模型用來確定每一控制階段是否符合行業與國際標準，關鍵成功因素用來確定IT程序中最需要控制的活動，關鍵目標指標用來定義IT控制的目標績效水準，關鍵績效指標用來測量IT控制程序是否達到目標。依據COBIT的管理指南，IT審計師可以探尋被審特定系統的行業與國際標準、IT控制活動的重要性層次、IT控制活動的目標績效水平以及評價IT控制活動成效的指標，科學地擬定被審系統的管理指南。（2）由COBIT的控制目標，構建中觀信息系統的控制目標體系，進而評價中觀信息系統的固有風險與檢查風險。COBIT的控制目標包括高層域控制、中層過程控制、下層任務活動控制三個方面，其中，高層域控制由規劃與組織、獲取與實施、交付與支持以及監控四部分組成，中層控制過程由“定義IT戰略規劃”在內的34個高層控制目標組成，下層任務活動控制由318個明細控制目標組成。COBIT的控制目標融合了“IT標準”、“IT資源”以及被審系統的“商業目標”，為IT審計師實施中觀信息系統審計風險控制提供了層級控制體系與明細控制目標。IT審計師可以直接套用COBIT的控制層級與目標擬定中觀信息系統管理與控制的層級控制體系以及明細控制目標，然后再進一步以所擬定的明細控制目標作為參照樣板，合理評判中觀信息系統的固有風險與控制風險。中觀信息系統中“域”、“高層”、“明細”控制目標的三層結構加強了IT審計師審計風險控制的可操作性。（3）由COBIT的審計指南，設計IT審計師操作指南，進而降低中觀信息系統審計的檢查風險。COBIT的審計指南由基本準則、具體準則、執業指南三個部分組成?；緶蕜t規定了信息系統審計行為和審計報告必須達到的基本要求，為IT審計師制定一般審計規范、具體審計計劃提供基本依據。具體準則對如何遵循IT審計的基本標準，提供詳細的規定、具體說明和解釋，為IT審計師如何把握、評價中觀經濟主體對自身系統的控制情況提供指導。執業指南是根據基本標準與具體準則制定的，是系統審計的操作規程和方法，為IT審計師提供了審計流程與操作指南。

（二） 中觀信息系統審計風險控制體系建設舉例――構建“設備管理”控制目標體系

前文所述，中觀信息系統審計的對象包括“信息安全”等14項內容，本文以“硬件管理”為例，運用COBIT的控制目標，構建“硬件管理”的控制目標體系，以利于IT審計師科學評價“硬件管理”存在的固有風險與控制風險。“設備管理”控制目標體系的構建思路參見表1。

注：IT標準對IT過程的影響中P表示直接且主要的，S表示間接且次要的；IT過程所涉及的IT資源中C表示涉及；空白表示關聯微小。

表1以“設備管理”為研究對象，結合COBIT控制框架，并將COBIT框架中與“設備管理”不相關的中層控制過程剔除，最終構建出“設備管理”控制的目標體系。該體系由4個域控制目標、21個中層過程控制目標、149個明細控制目標三個層級構成，各個層級的關系見表1。（1）第一層級是域控制，由“P.設備管理的組織規劃目標”、“A.設備管理的獲取與實施目標”、“DS.設備管理的交付與支持目標”以及“M.設備管理的監控目標”構成；（2）第二層級是中層過程控制，由21個目標構成，其中歸屬于P的目標5個，歸屬于A的目標3個，歸屬于D的目標9個，歸屬于M的目標4個；（3）第三層級是下層任務活動控制，由149個明細目標構成，該明細目標體系是中層過程控制目標（P、A、DS、M）針對“IT標準”與“IT資源”的進一步細分。IT標準是指信息系統在運營過程中所應盡可能實現的規則，具體包括有效性、效率性、機密性等7項；IT資源是指信息系統在運營過程中所要求的基本要素，具體有人員、應用等5項。根據表1中“有效性”、“人員”等“IT標準”與“IT資源”合計的12個屬項，每個具體中層控制目標都會衍生出多個明細控制目標。例如，中層控制目標“DS13.運營管理”基于“IT標準”與“IT資源”的特點具體能夠演繹出6項明細控制目標，此7項可表述為“DS13-01.利用各項設備，充分保證硬件設備業務處理與數據存取的及時、正確與有效”，“DS13-02.充分保證硬件設備運營的經濟性與效率性，在硬件設備投入成本一定的情況下，相對加大硬件設備運營所產生的潛在收益”，“DS13-03.硬件設備保持正常的運營狀態，未經授權，不可以改變硬件的狀態、使用范圍與運營特性，保證設備運營的完整性”，“DS13-04.設備應該在規定條件下和規定時間內完成規定的功能與任務，保證設備的可用性”，“DS13-05.硬件設備運營的參與人員必須具備較高的專業素質，工作中遵循相應的行為規范”以及“DS13-06.工作人員在使用各項硬件設備時，嚴格遵循科學的操作規程，工作中注意對硬件設備的保護，禁止惡意損壞設備”。上述三個層級組成了完整的“硬件設備”控制目標體系，若將中觀信息系統審計的14個對象都建立相應的控制目標體系，并將其融合為一體，則將會形成完備的中觀信息系統審計風險控制的整體目標體系。

四、 數據挖掘技術對中觀信息系統審計風險控制的貢獻

（一） 數據挖掘技術與中觀信息系統審計風險控制的融合分析

中觀信息系統是由兩個或兩個以上微觀個體所構成的中觀經濟主體所屬個體的信息資源，在整體核心控制臺的統一控制下，以Internet為依托，按照一定的契約規則實施共享的網狀結構式的有機系統。與微觀信息系統比較，中觀信息系統運行復雜，日志數據、用戶操作數據、監控數據的數量相對龐雜。因而，面對系統海量的數據信息，IT審計師針對前文所構建的明細控制目標Xi下的審計證據獲取工作將面臨很多問題，如數據信息的消化與吸收、數據信息的真假難辨等。而數據挖掘可以幫助決策者尋找數據間潛在的知識與規律，并通過關聯規則實現對異常、敏感數據的查詢、提取、統計與分析，支持決策者在現有的數據信息基礎上進行決策[12]。數據挖掘滿足了中觀信息系統審計的需求，當IT審計師對繁雜的系統數據一籌莫展時，數據挖掘理論中的聚類分析、關聯規則等技術卻能為中觀信息系統審計的方法提供創新之路。筆者認為，將數據挖掘技術應用于前文所述的明細控制目標Xi下審計證據篩選流程的構建是完全可行的。恰當的數據挖掘具體技術，科學的特征字段選取，對敏感與異常數據的精準調取，將會提高中觀信息系統審計的效率與效果，進而降低審計風險。

（二） 中觀信息系統審計風險控制目標Xi下數據挖掘流程的規劃

數據挖掘技術在中觀信息系統審計風險控制中的應用思路見圖3。

注：數據倉庫具體為目標行業特定中觀經濟主體的信息系統數據庫

中觀信息系統審計明細控制目標Xi下數據挖掘流程設計具體可分為六個過程：（1）闡明問題與假設。本部分的研究是在一個特定的應用領域中完成的，以“中觀信息系統審計風險明細控制目標Xi”為主旨，闡明相關問題、評估“控制目標Xi”所處的挖掘環境、詳盡的描述條件假設、合理確定挖掘的目標與成功標準，這些將是實現“控制目標Xi下”挖掘任務的關鍵。（2）數據收集。圖3顯示，本過程需要從原始數據、Web記錄與日志文件等處作為數據源采集數據信息，采集后，還需要進一步描述數據特征與檢驗數據質量。所采集數據的特征描述主要包括數據格式、關鍵字段、數據屬性、一致性，所采集數據的質量檢驗主要考慮是否滿足“控制目標Xi”下數據挖掘的需求，數據是否完整，是否存有錯誤，錯誤是否普遍等。（3）數據預處理。該過程是在圖3的“N.異構數據匯聚數據庫”與“U.全局/局部數據倉庫”兩個模塊下完成的。N模塊執行了整合異構數據的任務，這是因為N中的異構數據庫由不同性質的異構數據組合而成，數據屬性、數據一致性彼此間可能存在矛盾，故N模塊需要通過數據轉換與數據透明訪問實現異構數據的共享。U模塊承載著實現數據清理、數據集成與數據格式化的功能?！翱刂颇繕薠i”下的數據挖掘技術實施前，IT審計師需要事先完成清理與挖掘目標相關程度低的數據，將特征字段中的錯誤值剔除以及將缺省值補齊，將不同記錄的數據合并為新的記錄值以及對數據進行語法修改形成適用于挖掘技術的統一格式數據等系列工作。（4）模型建立。在“V.數據挖掘與知識發現”過程中，選擇與應用多種不同的挖掘技術，校準挖掘參數，實現最優化挖掘?！翱刂颇繕薠i”下的數據挖掘技術可以將分類與聚類分析、關聯規則、統計推斷、決策樹分析、離散點分析、孤立點檢測等技術相結合，用多種挖掘技術檢查同一個“控制目標Xi”的完成程度[12]。選擇挖掘技術后，選取少部分數據對目標挖掘技術的實用性與有效性進行驗證，并以此為基礎，以參數設計、模型設定、模型描述等方式對U模塊數據倉庫中的數據開展數據挖掘與進行知識發現。（5）解釋模型。此過程在模塊“W.模式解釋與評價”中完成，中觀信息系統審計風險領域專家與數據挖掘工程師需要依據各自的領域知識、數據挖掘成功標準共同解釋模塊V，審計領域專家從業務角度討論模型結果，數據挖掘工程師從技術角度驗證模型結果。（6）歸納結論。在“Z.挖掘規律與挖掘路徑歸納”中，以W模塊為基礎，整理上述挖掘實施過程，歸納“控制目標Xi”下的挖掘規律，探究“控制目標Xi”下的挖掘流程，整合“控制目標Xi”（i∈1n）的數據挖掘流程體系，并開發原型系統。

（三） 數據挖掘流程應用舉例――“訪問控制”下挖掘思路的設計

如前所述，中觀信息系統審計包括14個對象，其中“網絡管理”對象包含“訪問管理”等多個方面。結合COBIT框架下“M1.過程監控”與“IT標準-機密性”，“訪問管理”可以將“M1-i.用戶訪問網絡必須通過授權，拒絕非授權用戶的訪問”作為其控制目標之一?！癕1-i”數據挖掘的數據來源主要有日志等，本部分截取網絡日志對“M1-i”下數據挖掘流程的設計進行舉例分析。

假設某中觀信息系統在2011年4月20日18時至22時有如下一段日志記錄。

（1） “Sep 20 19:23:06 UNIX login［1015］：FAILED LOGIN 3 FROM(null) FOR wanghua”

（2） “Sep 20 19:51:57 UNIX―zhangli［1016］：LOGIN ON Pts/1 BY zhangli FROM 172.161.11.49”

（3） “Sep 20 20:01:19 UNIX login［1017］：FAILED LOGIN 1 FROM(null) FOR wanghua”

（4） “Sep 20 20:17:23 UNIX―wanyu ［1018］：LOGIN ON Pts/2 BY wanyu FROM 172.161.11.342”

（5） “Sep 20 21:33:20 UNIX―wanghua ［1019］：LOGIN ON Pts/5 BY wanghua FROM 191.34.25.17”

（6） “Sep 20 21:34:39 UNIX su(pam――unix)［1020］:session opened for user root by wanghua (uid=5856)”

… … …

選取上述日志作為數據庫，以前文“控制目標Xi”下數據挖掘的6個過程為范本，可以設計“M1-i.用戶訪問網絡必須通過授權，拒絕非授權用戶的訪問”下的審計證據挖掘流程。該挖掘流程的設計至少包括如下思路：a.選取“授權用戶”作為挖掘的“特征字段”，篩選出“非授權用戶”的日志數據；b.以a為基礎，以“LOGIN ON Pts BY 非授權用戶”作為 “特征字段”進行挖掘；c.以a為基礎，選取“opened … by …”作為“特征字段”實施挖掘。假如日志庫中只有wanghua為非授權用戶，則a將會挖出（1）（3）（5）（6），b會挖出（5），c將會挖掘出（6）。通過對（5）與（6）嫌疑日志的分析以及“M1-i”挖掘流程的建立，IT審計師就能夠得出被審系統的“訪問控制”存在固有風險，且wanghua已經享有了授權用戶權限的結論。

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Risk Control System of MesoInformation System Audit:From the Perspective of COBIT Framework of Date Mining Technology

WANG Huijin

（Nanjing Audit University, Nanjing 211815, China）

篇(7)

一、充分發揮審計教育界的智力優勢

審計教育界集中了一大批審計、會計、財務管理、信息系統審計等專業的教授、學者。他們學有專長，理論功底好，學術造詣高，具有智力優勢和人才優勢，是推動上海審計事業科學發展的寶貴資源。要采取有效措施，充分發揮審計教育界在審計理論研究、審計學術交流、審計人才培養等方面的重要作用，為上海審計事業科學發展提供智力支持。

（一）審計理論研究方面。

一是吸收高校教師參加審計課題研究。就上海市審計局而言，目前承擔的課題研究包括審計署重點科研課題、上海市科技發展基金軟科學研究項目、上海市審計局審計科研課題;就上海市審計科學研究所而言，目前承擔的課題研究包括上海市人民政府決策咨詢研究重點課題、審計署審計科研所科研協作課題、上海市審計科學研究所課題;就上海市審計學會而言，目前承擔的課題研究包括中國審計學會合作課題、上海市社會科學界聯合會學會學術課題研究合作項目等。2014年，上海市審計局、上海市審計科學研究所、上海市審計學會共完成各類審計科研課題41項。開展審計課題研究，課題組成員要做到審計人員、審計科研人員、高校教授專家“三結合”，以提高課題研究水平，努力使上海審計科研工作走在全國前列。多年來，上海市審計局、浦東新區審計局、徐匯區審計局、松江區審計局等審計機關注重吸收高校教師參加審計課題研究，取得了良好效果。

二是鼓勵高校教師參加社會招標審計課題研究。2014年起，上海市審計局和上海市人民政府發展研究中心聯合上海市人民政府決策咨詢研究審計專項課題年度招標，兩年共向社會公開招標“國家審計促進政府自身建設的作用和途徑研究”、“自然資源資產負債表與領導干部自然資源資產離任審計研究”、“大數據環境下的審計方式和技術創新研究”、“審計在法治政府建設中的作用和途徑研究”等課題4項，共有7個高校教授專家組成的課題組參加課題投標。高校教師在社會招標審計課題研究中嶄露頭角。

三是特邀高校教師擔任審計科研機構特約研究人員。為加強審計科研隊伍建設，2008年12月和2013年3月，上海市審計科學研究所先后兩屆在全市審計機關聘任特約研究員37人和56人。特約研究員的主要任務是：以優化組合的方式組成課題組，承擔審計署下達的重點審計科研課題研究和市審計局立項的部分重點審計科研課題研究;承擔市審計科學研究所委托的其他審計科研工作。今后可根據需要，聘請高校教師擔任上海市審計科學研究所特約研究員，進一步發揮高校教師在審計理論研究中的重要作用。

四是特邀高校教師參加審計課題立項評審和結題評審。目前，上海市審計局已特邀高校教授參加上海市人民政府決策咨詢研究審計專項課題立項評審和上海市審計局審計科研重點課題結題評審。今后可更多地特邀高校教師參加審計課題立項評審和結題評審，以加強課題研究質量把關，促進提高審計科研水平。

（二）審計學術交流方面。

一是特邀高校教師參加審計專題研討會或論壇。2012年12月，上海立信會計學院、浦東新區審計局聯合舉辦“浦東審計創新論壇”，收到良好效果。2015年，中國審計學會將舉辦“金融審計與區域性金融穩定”等專題研討會。同時，還將舉辦以“加強審計創新，完善審計制度、保障依法獨立行使審計監督權”為主題的第三屆全國審計青年論壇。上述專題研討會和論壇將邀請各有關高校教學科研人員參加，以推動深化審計理論研究，加快青年審計人才培養，為審計人員和高校教學科研人員建言獻策、展示風采搭建平臺，促進審計事業健康持續發展。

二是鼓勵高校教師參加優秀審計論文評選。為推動群眾性審計理論研究，上海市審計學會堅持每兩年組織開展優秀審計論文評選。在2011年至2012年優秀審計論文評選中，高校人員獲獎論文有5篇，占獲獎論文總數的29%;在2013年至2014年優秀審計論文評選中，高校教師獲獎論文有4篇，占獲獎論文總數的22%。

三是特邀高校教授舉辦審計學術報告會。為加強審計學術交流，2011年11月和2012年11月，上海市審計學會舉辦審計學術報告會，先后邀請復旦大學李若山教授、北京國家會計學院秦榮生教授作“經濟發展方式轉變與國家審計”、“關注云計算發展對會計、審計的挑戰”學術報告。兩場學術報告會作為上海市社會科學界聯合會“學會學術活動月”系列活動，受到聽眾好評。

四是加強審計科研機構學術交流。目前，除上海市審計局設有上海市審計科學研究所外，上海國家會計學院也設有審計研究所。要加強審計科研機構之間的學術交流，充分發揮審計教育界在審計理論研究方面的優勢。

（三）審計人才培養方面

一是舉辦審計業務培訓班。2014年，依托上海立信會計學院辦學條件和師資力量，浦東新區審計局在審計業務培訓方面作出了探索。2015年，上海市審計局將舉辦“行政事業單位新財務會計制度與內部控制規范”培訓班，邀請上海經濟管理干部學院教授授課。為加強審計機關審計業務培訓，今后上海市審計培訓中心可建立高校師資庫。

二是舉辦審計業務講座。近年來，上海市審計局有關審計業務處分別邀請復旦大學、上海大學、南京審計學院、上海交通大學等高校教師，為審計人員作“資源環境審計研究”、“高校審計研究”、“計算機審計”、“計算機審計中級培訓”等業務講座，促進提高審計機關審計人員業務水平。

三是舉辦內部審計人員后續教育培訓班。2014年，上海市審計培訓中心邀請上海立信會計學院教授，為內部審計人員后續教育培訓班學員講授“內部控制與監督”課程，促進提高內部審計人員業務水平。

四是舉辦審計專業技術資格考試考前輔導班和參加高級審計師資格評審。上海市審計培訓中心每年邀請南京審計學院教授，為本市審計專業技術資格考試考前輔導班學員作初、中級審計師資格考試考前輔導和高級審計師資格考試考前輔導，受到好評。同時，上海市審計局聘請高校2名教授擔任上海市審計系列高級專業技術職務任職資格評審委員會委員。

二、充分發揮審計實務界的實務優勢

上海審計實務界具有較為雄厚的審計力量。截止2014年底，在國家審計方面，除審計署駐上海特派員辦事處外，另有上海市審計局和17個區（縣）審計局，共有審計人員1 023人;在內部審計方面，全市共有內部審計機構1 626個，配備專、兼職內部審計人員5 421人;在社會審計方面，全市共有會計師事務所322家，擁有注冊會計師5 830名。審計實務界的不少從業人員畢業于高校審計、會計等專業，努力報效母校是廣大審計實務界人員的心愿。審計實務界要充分發揮自身優勢，為高校審計專業在教學、科研、實習、就業等方面的發展提供廣闊舞臺，努力做審計教育界的堅強后盾，成為審計教育事業發展的重要基地。

（一）適當參與審計教育活動。高校審計專業教育旨在培養具備良好的政治思想素質和高尚的審計職業道德素養，系統掌握現代審計學基本理論及相關領域的知識和技能，具有開闊的國際視野、較強的專業實戰能力、能夠創造性地從事政府審計、注冊會計師審計和內部審計工作的高層次應用型審計專門人才，為審計實務界補充人力資源。審計實務界擁有一大批實務經驗豐富的審計人員，每年完成審計項目數以萬計。他們來自審計一線，掌握審計信息和動態，了解審計實踐與需求。審計實務界人員適當參與高校審計教學活動，理論聯系實際，可以為審計教育注入動力，增添活力。具體參與形式包括審計實務界人員參加高校審計專業教育指導委員會或擔任行業專家，為提高審計教學水平建言獻策;擔任研究生校外導師，指導研究生論文寫作;開設研究生講座，擔任研究生暑期學?；蛘搲瘞熧Y，傳授審計知識和實務技能;參加研究生招生復試和畢業論文答辯，促進提高審計教育質量。

（二）為高校審計專業教學提供參考資料。審計實務界有著強大的審計法規庫、鮮活的審計案例庫和有效的審計經驗庫，可為高校審計專業提供教學參考資料。近幾年來，上海市審計局先后編著和公開出版了《審計案例集》、《審計案例選編》;浦東新區審計局先后編著和公開出版了《畫說審計》、《審計門診》、《案說審計》。這些審計出版物深入淺出，通俗易懂，具有很強的實踐性，可供高校審計專業教學參考。

（三）為高校審計專業學生提供實踐基地。高校審計專業是應用性很強的學科，只有注重實踐操作，學以致用，才能學有所成。審計實務界要發揮自身優勢，為高校審計專業學生提供實踐基地。以上海立信會計學院為例，在國家審計方面，目前浦東新區審計局、松江區審計局成為其審計專業學生實訓基地或實習基地;在內部審計方面，目前上海汽車集團股份有限公司、上海市教育委員會審計中心成為其審計專業學生實踐基地;在社會審計方面，目前立信會計師事務所、滬港國際咨詢集團成為其審計專業學生產學研基地或實踐基地。通過高校審計專業學生參與審計項目和審計機構審計人員現場帶教，使高校審計專業學生接觸審計實踐，將所學知識轉化為審計技能，為增長才干、實現就業創造條件。

三、充分發揮審計學會的橋梁紐帶作用

上海市審計學會是本市審計科學研究的學術團體，主要涉及全市國家審計、社會審計和內部審計領域的理論和實務研究。市審計學會理事會已歷經八屆，現有個人會員660人，單位會員7個。市審計學會內設學術委員會和秘書處。學術委員會職責是協助秘書處組織、指導研究活動，審定研究成果;學會秘書處具體負責學會日常工作。要充分發揮市審計學會的橋梁紐帶作用，為審計界“四路大軍”加強審計理論研究和學術交流，共同推進審計事業科學發展搭建平臺，搞好服務。

（一）加強市審計學會在高校的組織建設。2008年以來，市審計學會已發展高校人員95人為市審計學會個人會員，已吸納7所高校審計系（學院）為市審計學會單位會員。在市審計學會本屆理事會86人中，高校人員9人，占10.5%;在市審計學會本屆常務理事會23人中，高校教授3人，占13%;在市審計學會本屆學術委員會11人中，高校教授5人，占45.5%。今后要繼續大力發展高校中青年教師為市審計學會個人會員，切實加強市審計學會在高校的組織建設，發揮市審計學會的平臺作用，為審計教育界加強與審計實務界的聯系創造條件。