會計管理精品(七篇)

序論：寫作是一種深度的自我表達。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇會計管理范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創作。

篇(1)

關鍵詞：會計工作；制度；規范

“會計規范”是指人們在從事與會計有關的活動時，所應遵循的約束性或指導性的行為準則。從會計規范的形成看，可以分為兩大類：一類是在實踐中自發形成的，另一類是人們通過一定程序方式制定的。前者是人們在會計活動中逐步形成的習慣、規則和慣例，它是非強制性的；后者則是由權威人士或專業機構在自發形成的慣例基礎上經過歸納、提煉、抽象及引申后形成的。一般而言，自發形成的會計規范，多具有原始、初級和缺乏條理的特征，在會計發展的早期，這種規范一直處于主導地位。隨著經濟發展，會計地位的提升，自覺的會計規范占據了統治地位，它比前者無論在形式上，還是內容上都前進了一大步，表現出更強的可操作性。

會計規范作為一種會計理論體系，具有如下基本特征：

1.普遍性。會計規范作為指導會計工作的行為準則，是得到多數人認可的。無論這種承認是約定俗成的，還是慣例性的，一句話，普遍性是會計規范賴以存在的基礎，否則，規范就無從談起。

2.約束性。會計規范提出了評價會計行為的明確標準，對于違反規范的行為，根據情節施以相應的法律、行政制裁或道德譴責。

3.地域性。會計學作為管理學科，屬于社會科學的范疇。因此，會計規范不可避免地帶有民族特色或國家特征，會計規范中的法律規范表現尤為突出。這里談會計規范的地域性，并不排斥國際間會計規范的共性；相反，隨著會計這門國際經濟語言的發展，會計規范的地域性特點將愈來愈不明顯。

4.發展性。眾所周知，會計首先是表現為一種信息反映系統服務于經濟活動的，會計在不斷隨經濟的發展而發展和完善，因此，會計規范也必須隨著所處的環境和時代的發展變化作相應的調整。

一、法律規范

會計法規，是指由國家制定或認可，并由國家強制實施的有關會計工作的法律、條例、規則和制度的總稱。就內容來說，會計法規可以分為兩部分，一部分是國家為管理會計工作而專門制定的法律、法規、制度；另一部分不是直接針對會計工作和會計行為，而是針對企事業單位的經濟活動制定的有關法規。

我國會計的基本法律規范是《會計法》、《注冊會計法》以及《審計法》，其他的法律，如公司法、企業法、預算法、證券交易法也對會計產生一定影響。至于各項法規的具體結構和內容，在本文不作敘述。

對比其他規范，會計法律規范有其鮮明的特色：

首先，會計法規是作為一種強制規范而出現的，是借助國家權力來保證實施的。法律規范對會計工作的要求是嚴格和明確的，關于會計實務的處理，法規通常予以界定，一旦違規，要承擔相應的法律責任。正是這種強制作用，奠定了會計法規在整個會計規范中的地位，使之成為維護正常經濟秩序、保障會計人員行使和履行義務的堅強后盾；其次，會計法規由國家制定并監督實施，它體現著統治階級的意志，繼而代表著某種傾向性；最后，我們在考察會計法規時，應當明確會計法規既然是一種法律，只對會計工作作出一種肯定或否定的行為約束或要求，至于取舍標準的依據，則通常不作任何解釋。由于法律的制定和執行（尤其是后者）在很大程度上是依賴于帶有傾向性的人來完成的，加之人們在認知上必然存在的偏差，因此，當會計法規的最終執行結果違背客觀規律時，因之帶來的負面效應是不言而喻的。筆者堅信，隨著國家市場經濟的發展和各項法規制度的建設和完善，我國的會計法規終會得以健全。

二、準則規范

會計準則是處理會計對象的標準，是進行會計工作的具體規范，是評價會計工作質量的準繩。我國的會計準則是財政部以政府法規的形式頒布的，具有相當的強制性，是會計規范體系中至為重要的一環，是聯接法律規范和其他規范的紐帶。

會計準則根據其適用范圍，可以劃分為以下三個層次：

1.第一層次為基本會計準則。它是會計實務中普遍適用的基本指導和約束條件的概括，是體現會計工作基本規律、基本特征的原則性規范?；緯嫓蕜t適用面最廣，它由原始成本計價原則、收入與費用配比原則、收益支出與資本支出劃分原則、權責發生制以及對會計信息要求的若干原則組成。

2.第二層次為會計要素的確認、計量和編報準則。即確認、計量和報告各會計要素項目所應遵循的一般原則。如：資產如何分類、如何計價及資產的原始成本的構成等等。

3.第三層次為具體業務會計準則。具體業務會計準則是確認、計量、報告某一會計個體的具體業務對財務狀況和經營成果的影響時所應遵循的會計準則。這些內容屬于技術性規范的范疇，它通常具體說明每一個步驟或某種問題的具體操作方法。設備租賃、企業聯營、長期投資、發行債券等的會計業務處理須遵循具體準則的要求。

今年財政部又了39項企業會計準則，至此，我國的會計準則體系基本涵蓋了我國現行的會計實務。

三、行業會計制度規范

會計制度是進行會計工作所應遵循的規則、方法及程序的總稱。它是會計規范體系中可操作性極強的規范。會計制度一直是會計實務中非常具體的可操作性極強的會計規范。會計準則制定前，會計操作全部依靠統一的會計制度；準則頒布后，財政部仍然制定了一系列的會計行業會計制度。其目的在于：為一個行業制定統一的會計核算規程，以保證會計核算的質量；對會計組織機構及其內部工作規則作出規定，使會計核算工作有組織、有系統、有秩序、有效率地進行；加強內部管理，建立內部控制系統，提高經濟效益。同時，我國當前之所以會存在會計準則與會計制度并存的局面，是因為會計準則在我國實行不過十多年，尚屬新生事物。保留會計制度，一方面可以確保會計實務界的環境適應力；另一方面，會計制度的存在很大程度上彌補了準則的不足。從長遠看，統一的行業會計制度終將完成其歷史使命而退出歷史舞臺。

四、單位內部會計制度規范

單位內部會計制度規范是指導單位會計工作的規定、章程、制度的總稱，是其它會計規范的具體化。主要內容包括：單位內部的財務會計規章制度；會計人員的權利、職責、職稱、任免、待遇、素質要求等；會計工作的考核、達標、規劃及檔案管理；會計機構的責任和任務。與前三個會計規范相比，單位內部的有關財務會計規定在整個會計規范體系中的地位和作用較為獨特。目前，會計理論界沒有將其納入會計規范體系之中。但是，通過會計工作實踐，筆者認為，應該盡快將其納入到整個會計規范體系之中，理由如下：

1.單位內部的財務會計制度一般針對具體情況制定，它對會計行為的界定最為細致，因而，它對會計行為的實際執行效果具有最后的影響力和極強的指導性；

2.現實的會計實務中，單位的會計人員受主觀因素的影響，往往對單位內部財務會計制度予以關注，而忽視宏觀的會計法規；

3.個別單位無視國家的三令五申，置國家會計法規于不顧，將小團體利益凌駕于會計法規之上，干一些違反會計法規的勾當。此種本位主義和內部會計行為失控的行為對經濟發展危害甚大。

基于以上原因，筆者認為，敦促單位建立符合國家會計法規要求并適合自身特點的內部會計制度規范，同時接受國家監督其實施與執行效果，在當前會計工作中尤顯迫切。

五、會計職業道德規范

會計職業道德規范是根據會計職業的特點提出的，要求會計人員在會計活動中應普遍遵循的職業道德要求，它貫穿于整個會計規范體系之中。

會計職業道德規范具有如下特點：1.職業性。會計職業道德規范是會計職業界提出的，與會計職業活動緊密相連，具有鮮明的會計職業特征；2.自覺性。會計職業道德規范對會計工作和會計人員的約束作用，主要依靠社會輿論和道德的力量來維護；3.綜合性。既有對會計人員業務素質的要求，也有對其思想道德等方面的要求。

[參考文獻]

[1]財政部注冊會計師考試委員會辦公室。經濟法規匯編[Z]北京：中國財政濟濟出版社，2005.

篇(2)

[關鍵詞]管理會計會計信息系統公司治理

一、會計信息系統在公司治理中的作用

會計信息系統與公司治理有著天然的聯系，有效的會計和審計信息披露是公司治理中至關重要的手段。根據當代企業理論和證券市場理論，完善的會計信息系統在公司治理領域中的作用主要表現在：

第一，有助于抑制"內部人控制"。公司治理中的核心問題，是出資人如何激勵或約束經理人員，使其盡可能地努力經營以實現股東價值最大化。完善的會計信息系統有利于減少信息不對稱現象，增加管理的透明度，從而達到控制成本、抑制"內部人控制"的目的。

第二，有助于遏制管理腐敗。盡管有效的會計和審計制度對遏制管理腐敗的作用程度與公司治理的模式有關，但這種作用是其他治理手段無法替代的。

第三，有助于完善CEO和執行董事的激勵機制。CEO和執行董事的報酬如何與公司的績效相匹配才能達到最好的激勵效果，是公司制度中倍受矚目的課題。一般認為，高級管理人員的短期激勵應以會計盈余為基礎，長期激勵則以市場價值為基礎。所以，會計盈余的計量也是激勵機制的核心基礎之一。

第四，有助于資本市場對公司的監控。盡管國際上自80年代之后，人們對資本市場監控公司的有效性存有懷疑，但充分有效的會計信息有助于增進這個有效性則仍是共識。尤其是如年代以來，通過資本市場重構公司的浪潮一直未見消退，如何提高會計信息的透明度和有效性，以降低資本重組的代價，廣受關注。

第五，從根本上說，有助于投資者信心的提高。因為充分有效的管理和信息披露機制有助于良好的公司治理結構的形成，有效地保護作為"委托人"的外部投資者的利益，從而增強投資者的投資信心。

筆者認為，除上述這些方面外，有效的會計信息系統還與公司治理的下述層面有著直接或間接的聯系：

第一，董事會有效性的提高和對股東責任的履行。在公司治理實務中，董事會的角色日益受到關注。為了真正對股東負責、確保公司目標的實現，董事會成員必須在推動公司的全面成功中成為積極的參與者和重大決策的制定者，而這種參與在很大程度上依賴有效的會計信息。

第二，對其他利益相關者責任的履行。公司的目標不能只是股東利益最大化，還要考慮與其有長期利益關系的其他人員的利益。80年代以來，美國已有一半以上的州對公司法進行了修改，要求公司經理為公司的利益相關者服務，而不僅僅為股東服務。保障各方面利益相關者的應有權利、維持企業與利益相關者的良好關系，同樣需要建立在可靠、豐富的會計信息基礎上。

第三，CEO業績目標的確定。盡管CEO的業績目標取決于公司對CEO職位角色的認定，不同企業或同一企業在不同時期的目標價值取向會有所不同，但無論在什么情況下，CEO的業績目標總會包括一系列定性和定量的業績要素，這些業績要素往往需要用一定的會計指標予以反映，業績實現情況也需要通過會計信息系統加以披露。

第四，董事會和監事會的業績評估。與CEO業績評估不同的是，對董事會和監事會的業績評估主要在于對它們自身活動有效性的評估，而不是判斷公司日常業務決策的有效性，因而這種評估往往不是以公司的經營成果和財務狀況作為出發點。盡管如此，這類業績評估仍會注意到公司財務的成敗，而且評估程序和披露途徑也仍要涉及到會計信息系統。

第五，人力資本定價。人力資本定價是管理人員尤其是高層管理人員報酬的確定基礎。只有在對人力資本恰當定價的基礎上，對管理人員的各種激勵機制才能有效地運作。而人力資本定價是一種典型的市場化行為，它也必須依賴充分有效的會計信息。

綜上所述，要達到公司治理目標，必須進一步認識會計信息系統的作用，切實維護會計和審計活動的權威性，提高會計和審計信息質量。

二、管理會計在公司治理中的角色--為什么財務會計信息不能完全滿足公司治理的要求

要全面發揮會計信息在公司治理中的應有作用，單靠財務會計系統顯然是不夠的。由于財務會計信息的披露是一項公開性很強的行為，受到下述一系列因素的限制：

第一，信息披露的范圍、數量和質量必須遵循一定的會計標準。財務會計信息更多地承擔對公眾的責任，因而必須嚴格遵從"透明性"的要求，強調信息的規范性，在性質上完全是強制性的。

第二，財務會計報告的內容以財務信息為主。盡管現在財務報告也強調要提供某些非財務信息，但畢竟這些非財務信息只具有補充性質。

第三，成本效益原則的遵循。盡管信息披露的成本與效益往往難以準確計量，但這并不妨礙信息提供者在披露信息時對與之相關的成本與效益做出自己的判斷。在規定的基本信息之外，只有那些被認為能給企業帶來一定經濟利益的信息種類，企業才有可能"額外地"予以披露。

第四，商業秘密的限制。任何涉及商業秘密的信息，尤其是可能產生不利影響的信息，企業在披露問題上一定會持謹慎態度。

第五，市場和文化背景。市場和文化背景，如對信息不足與信息過剩的不同理解、對"自愿披露"的不同接受程度等，對信息披露的數量也有直接的關系。

正因為上述這些原因，財務報告所承載的信息量是有限的，股東和其他利益相關者無法從現行財務報告中得到充分的信息滿足。實證研究結果也支持這一判斷。如據吳聯生博士調查，無論是機構投資者還是個人投資者，認為未來機會與風險、財務預測、人力資源、管理部門對會計信息的分析等信息是有用的，都占60%以上。這些信息傳統上均屬于管理會計的范疇，顯然在現行財務報告中缺乏有效地披露。這樣，提供滿足公司治理目標的信息，很大程度上依靠管理會計系統，管理會計在完善公司治理結構和維持治理結構的高效運轉中將扮演越來越重要的角色。然而遺憾的是，由于傳統理論的局限性，現有的管理會計系統還很難承擔起這個責任。因此，拓展管理會計理論與方法體系的必要性，己顯得十分重要。

三、圍繞公司治理的需要，拓展管理會計體系--目標構造與方法構造

(一)目標構造

1．管理會計目標所包含的兩大問題。會計目標實際上包含了會計信息向誰提供(服務對象)和提供什么(服務范圍)兩個問題。管理會計現行理論在這兩點上的定位都有缺陷。

就服務對象而言，長期的誤區是將財務會計和管理會計區分為對外服務和對內服務，一般的描述是"財務會計主要滿足外部信息使用者的需要，管理會計主要滿足企業內部需要"。這個提法在理論上非常含糊，導致了許多歧義。最受非議的是，難道企業內部管理者不關心財務會計提供的財務報告?人們還注意到，現在公司外部對過去認為屬于管理會計范疇的許多信息也十分關注。因此，會計信息系統的內外區分法已越來越與現實相悖。實際上從滿足企業系統的最終目的看，財務會計和管理會計并沒有本質區別，都可以并且應該為公司的內外部服務，一切形式上的不同均源于信息披露強制性程度的差異。況且，財務會計信息的披露范圍和質量要求，與政府政策需要也有直接聯系，而并非一成不變。因此筆者認為，對外財務報告和對內管理報告的稱呼，不如用"強制性信息報告"與"非強制性信息報告"的名稱更為恰當。也就是說，凡按法定要求必須公開披露的信息，均屬于"強制性信息報告"的范疇；沒有強制性披露的要求但也與公司治理與公司管理有關的其他信息，則屬于"非強制性信息報告"的范疇，由企業自行決定向誰提供、提供多少和如何提供。

就管理會計的服務范圍而言，西方的主流觀點是：第一，為制定決策和計劃提供信息，并作為管理隊伍的成員參與制定決策和計劃過程；第二，協助經理們指導和控制經營活動；第三，激勵經理和其他雇員完成組織目標；第四，計量和評價組織機構中業務活動、部門和其他雇員的績效；第五，評價組織機構的競爭位置，并與其他經理一同保證組織在產業中的長期競爭力。這樣的表述盡管己涉及到公司治理領域，比如激勵經理完成組織目標，但從整體上看，它還沒有全面反映公司治理的客觀需要。筆者認為，管理會計目標必須明確指出服務于公司治理和公司管理的雙重要求。服務于公司治理是管理會計創新的根本需要。借用"相關性消失了"這一名言，當代管理會計所失去的最大相關性恰恰是沒有充分關注公司治理的需要，以服務于公司管理層面為主的傳統管理會計理念在解決現實信息需求上已顯得極不適應。

2．管理會計的總目標和具體目標。根據上述分析，會計兩個子系統的總目標可否作這樣的表述：財務會計是為企業利益相關者提供充分有效的強制性信息，管理會計是為實現公司治理與公司管理的多重目的提供非強制性的相關信息。圍繞其總目標，管理會計的具體目標是:

第一，向公司利益相關者提供非強制性相關信息。在這個領域內，有三個方面特別值得關注：一是未來預測信息。相對于財務會計報告反映企業過去的財務狀況、經營成果及現金流量等狀況，未來預測信息對利益相關者進行經濟決策的相關性更大。至于預測信息披露的范圍、程度和方式，在信息的供求雙方自會達到"均衡點"。二是非財務信息。非財務信息有助于對企業深層次的了解和評價，同時也有助于預測企業的未來。對信息使用者而言，非財務信息在某種程度上比財務信息具有更大的價值。三是社會責任信息。包括對債權人、職工、消費者、供應商、政府、社區和公眾等方方面面責任的履行情況，都需要適當披露。

第二，輔助和審核管理決策。盡管這是管理會計的傳統職能，但要從體現企業戰略發展的需要和在長期經營中最佳使用經濟資源的要求重新認識。

第三，服務于內部控制、快捷準確的信息傳遞和反饋機制。這里所言的內部控制包括兩個層次，一是適應公司治理的需要，對執行董事和CEO的控制；二是作為公司管理的重要形式，CEO對公司日常運作的控制。

第四，建立激勵與補償系統，為業績考評和確定報酬方案提供依據。包括對董事會、監事會、總經理、各責任中心及其各類員工不同層次的評價和激勵。

第五，為企業經營創新和組織制度創新提供信息支持。

上述具體目標沒有區分哪些是服務于公司治理，哪些又是服務于公司管理，因為在實務中它們往往交織在一起。但管理會計必須為公司治理和公司管理兩個層次服務的目標指向是明確的。

(二)方法構造

目標構造決定了方法構造的基本方向，而方法構造的質量又將制約目標構造。

當前管理會計方法體系存在的兩個主要缺陷是：①直接針對"公司治理"層面的手段薄弱，這也在一定程度上影響了企業高層對管理會計的重視；②方法之間多半是簡單堆積，缺乏系統整合，與企業管理其他領域的界限也不清晰。

從實現公司治理職能的角度，管理會計應創造新的方法或對傳統方法實施改造，以適應下列要求：①公司價值(或企業核心能力)的評估；②前景財務資料的編制；③內部會計和審計控制；④股東和其他利益相關者的利益保障信息披露；⑤CEO業績責任的制定；⑥各個管理層次的業績評價和激勵補償系統的設計(包括針對高層管理人員的獎勵與補償合同的制定)；⑦人力資本定價，等等。

至于實現公司管理職能的各種管理會計方法(如預測決策、預算編制、成本控制、責任會計等等)，主要是滿足內部決策與控制、實現最佳資源配置的需要。這類方法(包括理念)也同樣要不斷地推陳出新，尤其是要在管理會計活動中貫徹戰略管理的指導思想。

(三)對管理會計定義的再認識

根據對管理會計目標和方法體系的討論，有必要量新認識管理會計的定義。

美國會計學會(AAA)下屬的管理會計委員會(CMA)所下的管理會計定義是：管理會計是運用適當的技術和概念來處理某個主體的歷史的和預期的經濟數據，幫助管理當局制定具有適當經濟目標的計劃，并以實現這些目標做出合理的決策為目的。國際會計師聯合會(IFAC)的常設分會"財務和管理會計委員會"所下的定義是：管理會計是指在一個組織內部，對管理當局用于規劃、評價和控制的信息(財務的和經營的)進行確認、計量、積累、分析、編報、解釋和傳輸的過程，以確保其資源的利用并對它們承擔經管責任。這些定義的出發點都是為公司管理當局服務，顯然已不完全符合管理會計的現狀和未來發展趨勢。

為了能夠同時反映公司治理方面的特征，管理會計的定義可以表述為:管理會計是企業會計信息系統的一個分支，提供各種強制性財務報告之外的財務和非財務信息，目的是滿足公司治理和公司管理中的特殊信息需求。

從管理會計定義的討論，還可以引出以下一些思考:

第一，對"財務報告"名稱的質疑。如上所述，當今會計系統所處理的信息實際上已不再局限于財務范疇。1994年美國注冊會計師協會財務報告特別委員會發表的《論改進企業報告》，概括了用戶所需信息的五種類型，即財務和非財務數據、管理部門對財務和非財務數據的分析、預測信息、關于股東和管理部門的信息、公司的背景。同顯然已經無法用"企業財務報告"的名稱來囊括所有這些內容。因此，本人認為將來可以用較有容納力的"企業經濟報告"來代替財務報告的稱謂。企業經濟報告包含由資產負債表、收益表、現金流量表和全面收益表四組成的"核心報表"(屬"強制性信息報告"范疇，主要提供基本財務信息)，以及由企業基本概況、分部報告、社會責任報告、人力資源報告、財務預測報告和特殊管理會計報告等構成的"報告"(大體上屬"非強制性信息報告"范疇，提供擴充的企業經濟信息)。這樣既可滿足企業報告的多種目標，報告的提供也比較便利。盡管遵從習慣，可能在相當長時間內仍沿用"企業財務報告"的稱呼，但其內涵實際上已在發生變化，今后勢必會發生更多變化。

第二，對財務報告提供機構的認識。單靠傳統意義上的企業財務部顯然己無法完成當今信息披露的所有需要，目前財務部的職能實際上已接近于一個綜合信息部。比較徹底的解決辦法是設立一個職能較門的機構，比如稱之為"信息部"(包容現行財會部門的職責)。也可考慮按不同的功能分設財務部和綜合信息部，將一部分提供信息的工作交由綜合信息部來執行，但這總不如單由一個部門來運作更有效率。若企業內仍沿用財務部的設置和名稱，則應明確其職能已不再局限于提供"純"財務信息，同時其他職能部門也必須有清晰的責職和程序來配合財務部的信息披露工作。否則，"財務部"這樣一個職能復雜、任務繁重的機構，與企業其他職能部門協調信息披露方面的任務，將會越來越困難。

第三，對管理會計原則的認識。管理會計系統中引進公司治理這個理念后，對傳統的些管理會計原則需要有新的認識。這主要有兩個原因：一是管理會計活動不能按過去理解那樣通?？梢圆豢紤]會計標準，否則管理會計信息無法滿足公司治理層面的需要；二是不同層次對管理會計信息的質量要求有時是有矛盾的，比如同樣是運用在管理決策上的信息，董事會與CEO對穩健原則的要求就可能不一致。

第四，對管理會計與財務會計"融合論"的認識。對財務會計與管理會計的關系，一直存在"融合論"與"分立論"兩種觀點。作為會計信息系統中的兩個子系統，管理會計與財務會計的關系原本就甚為密切，從理論上說，在一個企業里完全沒有必要同時存在兩個不同的數據采集和處理系統。也許多年以后，信息技術(尤其是網絡技術)的發展將使企業只要采集和提供源數據，至于信息的篩選、加工和分析完全可由信息使用者通過專門的計算機軟件自行操作完成，到那時就不再需要學者煞費苦心地去區分哪些是財務會計信息、哪些是管理會計信息了。但是，至少目前還無從實現這樣的理想，信息的提供還只能以成品形式而不是原料形式。同時，正如前面所說，由于財務報告的局限性，目前財務會計不僅不可能包容管理會計，而且還需要更加充分地發揮管理會計在信息上的多樣性和靈活性。因此，會計信息系統中財務會計與管理會計兩個分支既不是完全分立的(如在原始數據的采集方面)，也還無法完全獨合(如在信息報告方面)。"管理會計報告"或稱"非強制性信息報告"在未來較長的一個時期內仍會處于獨立存在的狀態。

四、推進管理會計改革和發展的途徑

要完成管理會計體系的拓展和改革，任務艱巨，有關理論也遠末成熟。關于推進我國管理會計的發展途徑，本文不再重復諸如管理會計職業化、創辦管理會計專業刊物、在企業管理者和會計人員中普及管理會計知識等在會計界已形成共識的意見，僅闡述以下三點想法：

第一，應重視管理會計系統的環境因素。環境和組織的改變意味著應用于決策制定的信息類型和信息用途的改變。公司治理理論對管理會計的對象、任務和特征提供了一個新的認識思路，另一方面，也正因為管理會計系統必須直接為公司治理服務，因此，公司治理自身的特征和狀況也會直接影響管理會計系統的質量和效率。一旦決策層與管理層真正分離，董事會和監事會的構成和功能更加完善(比如外部董事、非執行董事的監督權得到強化，董事會內的提名委員會、工薪委員會、投資委員會、預算委員會等機構比較俱全并且發揮作用)，勢必會更有效地發揮管理會計的作用。此外，還要深入研究在現行社會經濟環境下管理會計的定位問題，既要創造良好的企業環境以進一步發展管理會計，又要使管理會計的技術、方法更加適應企業環境的要求。

第二，管理制度創新與規范的結合問題。在管理活動中，創新與規范相輔相成。現在這兩個方面都存在嚴重不足，尤其是新創體制往往沒有及時地予以規范。例如:0財務總監制這幾年發展較快，但如何使其運作更為有效，還沒有與傳統會計系統(包括管理會計系統)的改造結合起來考慮。①企業改制中雖然成立了董事會和監事會，但其素質要能保證治理結構的有效性，離不開董事會和監事會成員的財務和會計知識背景，否則就不能承擔起監控公司業績的職責。②現在許多公司內部審計制度的有效性取決于CEO的態度，從規范治理結構的角度看，內審機構更應直接對監事會或董事會負責。較大規模的企業尤其是上市公司，是否應設立審計委員會；審計委員會的權限和職業如何清晰地界定，便其保持相當的獨立性；審計委員會的運作如何與管理會計系統相互配合，以降低監督成本、提高監督效率，這些都需要探討和實踐。

第三，充分認識會計信息的"準公共物品"性質。公開披露的財務會計信息和管理會計信息，在一定程度上都具有公共物品的特性。由于信息披露中外在性的存在，政府可以并且應該發揮作用。因此，不僅是財務會計信息，對管理會計信息的規范性，政府機構同樣應予關注。另一方面，從信息市場的角度來說，會計信息的數量和質量要求取決于信息需求者，所以會計信息的提供從根本上說會形成"買方市場"。現在會計信息的提供者卻或多或少是一種"賣方市場"的心態，"我提供什么，你得接受什么"。然而，無論是財務會計報告還是管理會計報告，任何改進若不聽取廣大信息需求者的意見，終將于事無補、勞民傷財。因此，建議設立專門機構便會計信息的需求調研經?；?，除不斷改進財務會計報告("強制性信息報告")外，還要逐步對管理會計信息的搜集、加工、處理，以及需要公開的管理會計信息的披露("非強制性信息報告")提供各種指南，以利于提高管理會計基本概念范疇的規范性和管理會計實務運作的效率。

主要參考文獻

1、項兵·公司治理結構:中國的實踐與美國的經驗·北京：中國人民大學出版社，2000：57-62

2、吳淑琨、席酉民·公司治理與中國企業改革，北京：機械工業出版社，2000：24

3、崔之元·美國29州公司法變革的理論背景及對我國的啟示·經濟研究，1996；4

4、吳聯生·投資者對上市公司會計信息需求的調查分析，經濟研究，2000；4

5、RonaldW·Hilton·管理會計·北京：機械工業出版社，2000；4

6、李天民·管理會計研究·上海:立信會計出版社，1994；47

篇(3)

本文試從會計責任與審計責任的概念不同來區分兩種責任，以期為我國注冊會計師實務中的會計責任與審計責任的科學劃分提供理論依據。

一、會計責任的理論追溯

任何一個從事某項活動的主體，之所以對其活動及結果負責，是由于社會賦予其特定的權利來完成特定的目標。權利與責任是統一的，社會同時要求該主體對行為結果負責。會計人員利用組織賦予的職權從事會計工作，也要承擔一定的會計責任，保證實現會計目標。所以，不妨選取這樣的角度來認定會計責任，即：會計本質-->會計目標-->會計責任

1.會計本質-->會計目標

會計是一種管理活動，這一點，可以從管理的定義以及會計職能的發展來證實。

管理是維系人類組織（集體）中個體的紐帶，能使組織力量大于組織中個體力量之和，放大每一個體的功效，并產生個體力量不具備的功效，從而實現組織目標。管理由五個基本功能組成；預測和計劃，組織和指揮，監督和控制，教育和激勵，挖潛和革新。會計從近乎原始的結繩記事開始，發展至現代會計，職能不斷拓寬，涉及到預測、計劃、決策、監督、控制、激勵等各個領域。會計不是被動地適應各方面對會計信息的需要，而是通過提供會計信息，能動的影響決策行為。會計處理經濟業務，對其合法性、經濟性作出判斷，從而直接履行對經濟活動的決策、控制等職能，成為現代決策管理系統中最為靈敏、有效的控制系統。因此可以說，會計是一個開放管理系統中的重要組成部分，它本身所從事的活動就是一項管理活動。

會計既然是一項管理活動，其整個活動過程所表現出的職能就是反映、監督、控制、預測、分析、決策六大項。會計不僅記錄過去，反映現在，更注重預測未來（這并不取決于會計人員是否要求這樣，而是由會計本質決定）。會計的反映、監督職能，旨在對過去所發生的經濟業務進行記錄、報告，以提供真實、可靠的會計信息，其著眼于經濟活動的過去和現在。而會計的預測、分析、決策職能則是對未來經濟活動進行有目的、有傾向的引導，使其向符合決策者意愿的方向發展?？梢姡瑫嬓惺蛊渎毮?，是為了達到以下目標：①滿足宏觀經濟管理的需要，②為企業外部各有關方面了解其財狀況和經營成果提供信息，③為企業內部經營管理提供信息。

2.會計目標-->會計責任

對于會計責任，可以從外部責任和內部責任來劃分，即會計的外部責任在于：保證會計信息的真實、合法、完整；保護資產的安全與完整；而會計內部責任則在于建立、健全內部控制制度。無論內部責任，還是外部責任，都是為了保證會計目標順利完成。

同時，會計作為一項管理活動，根據事先確定好的標準來編制財務報告，對發生的經濟業務進行記錄、報告并由審計證明其公正性，以提供給社會公眾真實、公允的會計信息，從而會計應向公眾負起財務責任。會計活動，在對過去和現在進行記錄的同時，提出預測性的指導方針用以影響未來經濟活動，保護各種資源得到經濟有效的利用，從而導致了會計的管理責任。

可以看出，無論是從財務責任、管理責任角度，還是從內部責任、外部責任角度，會計責任都是會計作為管理活動應承擔的。與會計責任對應的是一種會計權利正因為從事會計工作的會計主體要向公眾承擔如此諸多的會計責任，才應比其他人更有權依據法律、法規、以及職業判斷，來對會計信息進行處理，從而使其具有真實完整性，更加有利于管理。

綜上所述，會計責任是指與會計目標相對應的，會計活動應承擔的責任是保證會計目標的實現。根據我國獨立審計準則的要求，被審計單位的會計責任涉及以下三方面的內容。（1）建立健全企業內部控制制度。隨著企業規模、業務量逐步加大，交易處理逐步復雜，掌握企業經濟命脈的財務部門，在會計核算程序上可能發生的錯誤、舞弊現象也逐步增多。因此，建立健全企業內控制度，才能保證企業有效運營。（2）保證資產的安全、完整。只要兩權分離，所有者將經營權交與經營者，經營者就應責無旁貸地保證資產安全、完整，因此會計不只是簡單地核算，還要承擔起對企業資產保值增值監督的責任，防止企業資源（對于國有企業，就是國有資產）流失。（3）向企業外部各方提供真實、公允的會計信息。正確的經濟決策需要相關、可靠的會計信息。國家宏觀經濟決策部門、企業管理者、投資人、債權人需要了解企業真實的會計信息以供決策。企業集團要從總體上反映整個企業的財務狀況和經營成果，也要求獨立核算的部門提供真實、合法、完整的會計資料，從而保證集團整體決策需要。

二、審計責任的理論追溯

1.獨立審計行為的演進

獨立審計是商品經濟發展到一定階段的產物，它于一定時期的社會生產力水平、政治體制、法律制度、經濟發展、社會文化等諸多因素密切相關，其中經濟環境的變化是審計行為演進的直接動因?？疾楠毩徲嫲l展的歷史，可以看出，獨立審計行為的演進分為以下四個階段：

（1）1721年至20世紀初。股份公司的產生和發展，使經營者對所有者負有直接的受托責任。所有權和經營權的分離直接導致了獨立審計的產生。在這一時期，審計的目標主要是查錯防弊，通過對公司會計科目的詳細審計來評價受托經濟責任的完成情況。審計的外部關系人主要是股東。

（2）20世紀初至30年代。金融資本向產業資本滲透，使經營者的受托責任復雜化，責任對象既有股東，也有債權人。因此，審計目標是判斷信用狀況。在審計方法上，引入抽樣審計，對企業資產負債表進行審計。其外部關系人也發展為股東、債權人。

（3）20世紀30年代至40年代。這一階段，沉重的經濟危機使全社會承受了巨大損失，從而，對經營者的受托責任更加關注。在會計、審計人員看來，會計信息失真，審計質量低下，是導致1929年經濟危機的重要原因。因此，審計目標變為對報表的可信性發表意見。要求不僅對資產負債表，而且要對利潤表進行審計。審計方法發展為以內部控制制度為基礎的抽樣審計。審計的外部關系人范圍更加廣泛，除股東、債權人外，還包括證券交易機構、金融機構和潛在投資者。

（4）20世紀30年代至今。經濟國際化趨勢加劇，跨國公司空前發展，使經營者受托責任進一步復雜化。審計的外部關系人已發展為全社會。審計目標在于對報表的合法性、真實性、公允性發表意見。利用制度基礎審計、EDP審計等多種方法，對全部報表進行審計。國際審計準則已出現并逐步趨于完善。

2.審計行為-->審計責任

通過對獨立審計行為演進的分析，可以看出，外部經濟環境對審計行為的影響取決于一定階段經營者受托經濟責任的特性。生產力的發展引起受托經濟責任的變化，是推動審計行為演進的根本原因。審計的目標在于評價受托經濟責任。實施審計是為了審查評價受托方所負經濟責任的履行情況，從而確定或解除其應負的受托經濟責任，以確保其切實履行。如何實現審計目標則是審計責任。

經濟發展至今，受托經濟責任的對象已擴展為全社會，責任范圍進一步擴大，責任強度也進一步加強，注冊會計師要負的審計責任就在于審計報告。《獨立審計具體準則第7號》指出：“注冊會計師應對出具的審計報告的真實性、合法性負責?！睂徲媹蟾娴恼鎸嵭灾饕ㄒ韵氯矫鎯热荩?審計報告要如實地反映注冊會計師的審計范圍、審計依據、實施的審計程序和應表示的審計意見；(不偏不倚、不受任何偏見的影響，對影響會計報表公允表達的所有重大方面都應予以披露；(r)具有可驗證性，即事后如需驗證，可按相同的審計程序，獲得相同的審計結論。審計報告的合法性，是指出具的審計報告必須符合《中華人民共和國注冊會計師法》和獨立審計準則的規定。對審計報告合法性所負的責任，根據《注冊會計師法》第二十一條、三十九條規定，“注冊會計師……必須按照執業準則、規則確定的工作程序出具報告?！弊詴嫀熀蜁嫀熓聞账绻话凑請虡I準則、規則的要求執行業務，應承擔相應的法律責任。所以說，審計責任是注冊會計師對自己的評價和鑒證所承擔的責任。

由此可見，在內容及性質上，審計責任有別于被審計單位的會計責任，兩者不可以互相代替或免除。

三、會計責任、審計責任界定的國際比較

現有的中外審計準則，對會計、審計責任的界定，并沒有給出一個精確的解釋。各國歷史、文化背景不同，在審計目標、審計責任上還存在著分歧。本文選取幾個有代表性的國家進行比較、分析。

第一類：以瑞士為代表的歐洲國家，對審計師查找重大差錯和舞弊方面的責任極少規定。在瑞士，審計目標是使審計師能夠對財務報表的合規性發表意見。審計師的職責是對向股東大會提交的賬目提出同意或不同意的意見。瑞士審計師并不鑒證賬目的真實性與公正性，而是鑒證賬目的合法性、合規性。根據瑞士審計職業慣例，審計師不必系統地查找舞弊。因此，審計師即使找出非法行為，也不需承擔在審計中是否采取應有的謹慎責任。在這一點上，瑞士同德國幾乎一樣。

第二類：嚴格規定了注冊會計師的法律責任與查找舞弊的責任。這類國家主要有美國、加拿大、墨西哥、日本，以美國為代表。美國財務報表審計的目標是：“對財務報表的公正性發表意見，表述財務狀況與一般公認的會計原則相一致”。將確定財務報表的公正性作為審計目標是從早期審計目標發展演變而來的，這就是查找舞弊。雖然審計不是專門查找舞弊的，但是，審計師對能導致財務報表重大差異的舞弊和差錯負有責任。至于查找舞弊和差錯的法律責任，如果審計師因疏忽造成損失，就要對客戶和第三者負責。

第三類：沒有具體準則與法律規定。主要是中東一些國家，如約旦、科威特等。

從以上的分析可以看出：各國對于會計責任、審計責任界定不同，分歧的焦點在于對審計師是否有責任查找舞弊的認定不同。國際審計準則在協調各國分歧的基礎上，指出：“注冊會計師應能為檢查出對會計報表有重大影響的舞弊和錯誤，提供合理的保證?！蓖瑫r也指出：“未檢查出會計報表的重大錯誤和舞弊，并不表示審計工作未按一般公認審計準則執行，而將承擔相應的責任和后果”?？梢?，只要注冊會計師嚴格按照審計準則執業，就不應負審計責任。對于報表中的虛假信息所造成的影響，由被審計單位承擔會計責任。我國注冊會計師行業起步較晚，在兩者界定上，更多的借鑒了國際審計準則的意見。

四、兩概念在實務中難以界定的原因分析

可能引起的審計責任，主要有：(審計人員自身的原因，比如注冊會計師未完全嚴格遵照《獨立審計準則》和《注冊會計師法》的要求執行，或是缺乏良好的職業道德?！吧钲谠啊卑讣ⅰ伴L城案件”、“衡水詐騙案”舊三大案件，以及“瓊民源”、“紅光實業”、“東方鍋爐”新三大案件，均是由于審計人員未按獨立審計準則的要求去做；(被審計單位方面的原因，主要包括客戶的錯誤、舞弊、違法行為以及客戶的經營失敗。

在我國注冊會計師審計中還存在一些現實問題，引起了會計責任與審計責任的界定不清，主要原因如下：

（一）注冊會計師的獨立性不足

獨立審計的主體是處于超然獨立地位的注冊會計師，是一種受托審計，而非強制性審計。因此，獨立審計應具備雙重獨立性，既要獨立于委托人，又要獨立于被審計單位。目前，會計師事務所的“掛靠制”（盡管“脫鉤”工作正在進行）和行政干預問題仍然十分突出，注冊會計師和會計師事務所難以實現真正的獨立，打破行業和地區壟斷。這是造成實務中會計責任、審計責任界定不清的一個很重要的因素。

（二）兩概念理解上的分歧

我國目前主要在兩方面對會計責任和審計責任的理解存在著分歧。

1.會計執業界同公眾之間理解上的分歧

注冊會計師審計的目的在于通過其審計，合理保證被審計單位會計報表的可靠程度，以供會計報表的使用者做出合理判斷和決策。但注冊師審計并不是對被審計單位會計報表的正確性、合法性、完整性作出百分之百的承諾，對被審計單位未來發展和經濟效益與效率做出肯定性的保證。然而，注冊會計師事業在我國發展的時間并不長，公眾對民間審計行為的性質，審計報告的意義存在著某種程度的誤解，公眾審計期望與審計實際作用之間也存在著一些差距，這也是會計責任與審計責任界定不清的又一個客觀原因。

另外，注冊會計師行業在我國起步較晚，公眾對于注冊會計師審計的理解與協助作用也有很大程度的欠缺。例如，在審計業務中，需要用函證的方法來獲取審計證據，事務所向與被審單位相關聯的各方發出函證，卻并不能保證有效地收到回函。公眾界對注冊會計師行業潛意識的不配合無疑給審計工作帶來一定的困難，從而影響到審計質量。

2.企業與事務所之間的分歧

會計責任與審計責任難以界定、兩者互相轉嫁風險的原因之一，是由于兩責任的承擔者的角度不同，代表的是不同的利益主體，被審計單位同事務所之間存在著利益上的沖突。

被審計單位總是以“審計單位理應檢查出存在的問題”為由推脫會計責任。然而，現代審計由詳細審計發展到抽樣審計，從審計取證的廣度上而言，不可能涉及到企業的所有憑證、帳簿；從審計取證的深度而言，審計工作只是短時間內對企業會計信息真實公允性的一個再認定，審計人員只是從原始憑證中去推理業務發生的起因、經過，了解的程度非常不全面。若企業管理者、會計人員及相關方面串通舞弊，審計風險將會大大增加。因此，只可能承擔由于審計失誤而造成的審計責任。

在目前我國普遍存在會計人員素質偏低的情況下，一些事務所從事的業務，諸如記帳、代編報表等，也確實造成了會計責任與審計責任界定的困難。注冊會計師進行業務時，身為審計人員，但代表的是會計主體，事務所再對以錯誤、甚至虛假的會計信息為根據編制的報表進行審計，兩者的責任界定就會變得非常含糊。

（三）法律上的不完善

1.會計準則的不確定性

會計準則對許多交易及事項采用可選擇的會計方法，這種選擇性以及準則外業務的會計處理，是誘發會計與審計責任不清的動因。這種選擇性使得公司據以編制會計報告的備選會計方法很多，獨立審計人員在評價會計方法的選用上又缺乏明確的標準，使得會計責任容易向審計責任轉嫁，從而引起注冊會計師的法律責任。

2.責任對象不明確

我國現行準則中，對審計人員責任對象無明確規定，也沒有相關的法律對企業管理當局的會計責任對象明文規定。既然無責任對象，在會計責任與審計責任的界定上就可能模糊。

3.職業判斷無明確依據

獨立審計過程中，經常需要運用注冊會計師的職業判斷，在區分會計責任和審計責任時具有較強的主觀性。例如注冊會計師對“重要性”進行的評估，會計準則、審計準則，都對此做出了規定，但均需會計人員、審計人員運用職業判斷。由于所處環境與各自目標不同，兩者所做出的職業判斷不可能完全相同，而對重要性原則的判斷又是影響審計質量的一個很重要的因素。一旦涉及到兩者的責任，很難去界定到底是會計人員誤用會計政策，還是審計人員未保持應有職業謹慎。

再例如，公司改組上市的審計中，也同樣存在這一問題。目前上市公司大多是在原來的國有企業基礎上改組而成，在上市之前所進行的公司整體改制、分立式改制或合并式改制中，需要對改組之后的企業的前三年的會計報表進行模擬。盡管模擬的會計報表也經過注冊會計師審計，但由于目前沒有與報表模擬有關的會計準則及審計準則，這使得注冊會計師在審計過程中更多地依賴其職業判斷，在出現問題時，難以分清會計責任、審計責任和資產評估責任。

除以上因素以外，引起兩者責任相互混淆，還有部分原因是雙方在一些比較容易模糊的概念上大下文章。諸如“錯誤與舞弊”、“經營失敗與審計失敗”、審計的“真實性”、“合法性”與會計上的“真實性”、“合法性”的不同含義等等。實務操作上主觀性較強，很難嚴格界定。

五、界定會計責任與審計責任的實務做法

目前審計實務中，比較可行的方法有簽定審計業務約定書和實行會計資料承諾制，還可以通過強化企業內部會計監督和加強社會監控力量，建立健全良好的企業內部控制制度和會計師事務所的質量控制制度，以提高會計工作和審計工作質量，盡可能地去避免引起注冊會計師法律訴訟的發生。

篇(4)

400電話：4006578399

電話：021-51877063

傳真：021-51877063

郵件：papercn@

在線客服

QQ1:451328102

QQ2:519163686

QQ3:554837661

財務中心

=匯款確認單=

=匯款招領=

=銀行匯款方式=

=服務價格總覽=

一、國有股減持中的一個會計悖論提出國有資產流失一直是人們關注的焦點問題。據測算，從80年代以來，國有資產流失平均每年500億元左右，相當于國家財政總收入的19.5%；有的估計每天以3.3億元的速度流失。據世界銀行的一份研究報告估計，我國公共部門（含國有企業）的資產流失約占GDP的8%-12%.有研究資料表明，“七五”期間，國有單位固定資產投資累計完成19746億元，但到“七五”末期，30多年形成的全部國有資產只有16500億元，還不如“七五”這五年投入的多。“八五”期間，國有單位固定資產投資累計完成4.3萬億元，但到“八五”期末，國有資產總額才將近4萬億元，失誤的投資決策與無孔不入的“尋租”活動造成國有資產大量流失，即使是增值部分，有許多還是土地、建筑物在評估中增值而形成的。

另一方面，在國有資本增值方面國家作了一種制度安排，就是安排國有企業上市。國有企業通過剝離與模擬的改制上市制度安排，不僅使國有資本在上市時大量評估增值（以行政指令方式使國有資產在1992-1995年的核資過程中大幅增值），并且通過三年又一期的制度輔以超高市盈率來達到連續性增值（國有資本市場價值放大，因為上市時國家股及國有法人股按評估后凈資產折股計算，而流通股通過溢價發行確定。國有股只用凈資產和少量現金就取得了對按照溢價發行得來資金的控制權）。但伴隨這一增值過程的另一面（惡果）就是所謂的“尋機性會計（或稱創造性會計）”及非法“盈余管理”的大量出現，加重了信息不真實程度。

伴隨2001年6月14日《減持國有股籌集社會保障資金管理暫行辦法》的出臺，我們有充分理由做如下推理：政府完全可以通過不斷投資新企業，并配以相關制度安排這些企業上市，再以國有股減持來實現獲利，這種局面果真出現就必然形成路徑依賴。財政部2001年《企業會計制度》一再淡化公允價值而強化賬面價值，但在國有股減持上又極力強化市場價值而淡化賬面價值。制度安排的政治策略極其明顯。

國有股減持反映出這樣的一個會計悖論：政府希望會計信息真實但安排了會計信息失真的制度。一般工商業上市公司要求執行2001年《企業會計制度》，非上市國有企業執行該錯度要報經批準。如果新制度能更真實地反映企業的經營成果和財務狀況，為什么真實性要經過批準？我們認為主要原因是大型國有企業潛虧很大。會計改革所付出“真實的代價”是如何處理潛虧；不改革所付出“謊言的代價”是經濟泡沫擴大。更深的層次看會計改革涉及一定程度的財政風險與國家經濟安全，如金融企業的壞賬問題。同時還應對提高經濟運行質量與經濟結構調整提供數據支持，并對經濟事件把關。兩難選擇中的會計信息質量的取向決定了會計信息真實性程度，因而判斷會計信息的真實性也應與特定的前提條件相對應。

二、會計域的反應：現狀及方向

分析某種制度安排不可能從一種免于任何制度影響、純粹由技術決定的外生性博弈規則開始。任何范圍的博弈規則多少已經含有某種已設計的機制（規則）。會計本質上是一個財務信息處理、加工和呈報的信息系統，其運作依賴于一定的會計規則。會計規則是一種人為制造的秩序，是多因隸影響下制度變遷的結果，更直接體現為利益相關者利益沖突與協調下均衡或非均衡狀態。會計的基本職能是反映經濟真實。

影響信息真實性的因素很多，這里我們借用“域”的概念展開分析，域是指具有內在邏輯一致性并能用抽象化、典型化對主要特征作綜合表述與反應的基本單位，其中參與人集合與行動決策集合是其構造性要素。域可以從多個角度界定，如一個國家經濟，這里將其界定為政治域、交易域、組織域和會計域。域特征連同為參與人每個行動決策分配結果的規則（后果函數）一起構成博弈（即機制）的“外生”規則。站在域角度可把會計規則（制度）定義為關于會計域各種博弈均衡之一的概要表征。依此而言，會計規則應具有公共合約性，是現實社會經濟中利益相關各方在具體環境中通過比較“制度費用”，通過資源配置的博弈過程，通過各種公共決策的投票程序，最終形成可行的會計規則，其特點是通常不會令任何人或機構覺得達到了“最優”。恰恰因此它才成為社會博弈的結果而不是任何個人選擇的結果。

在常規制度安排上，政治域、組織域、交易域與會計域之間關系基本體現為：價值標準、觀念政治域組織域和交易域會計域。前一域概念是后一域概念的條件，逆向相關關系同時存在，第四層次對第三及潛移默化對第二、第一層次產生影響。新古典經濟學家制度理論認為向一種高效體制環境運作是一種自然趨勢，有著自身制度變遷路徑。而當前我國一系列會計規則變化正好體現這種趨勢。如2001年有關會計審計方面的規章可以說是最多的，內容涉及到上市公司的經營、重組、關聯交易等各方面出現的造假、隱瞞行為進行約束。下面我們從政治域、組織域、交易域與會計域的關系來探討會計規則的性質。

1.用會計域規則來實現政治域目的，嚴重后果是破壞了會計的基本職能——反映經濟真實。政府管制對信息真實性產生嚴重影響。比如，我國的飛機票價由民航總局統一規定，統一航線不論機型，航空公司的差異票一樣，所有公司和售票點只能給客戶20%的優惠，屬于高度壟斷。這樣的價格不是根據有效市場價格計量的收益，不能恰當反映公司的真實收益，而且會隨時發生不可預期的變化。又如在郵政網站上歷年《郵政年報》中只有業務收入數字而沒有任何成本或費用記錄。上述行為從經濟學角度看都是行政壟斷性盈虧，而政府就是憑借市場禁入手法并通過會計制度來謀求政府資產的“盈利”。

2.用會計域規則來規范交易域行為，能維護會計反映經濟真實的基本職能。比如，中國證監會會計部在一份《會計準則國際化簡報》通過案例指出，按國內目前的會計制度編報的財務報告，不足以真實地反映銀行的資產質量和盈利能力，在報表附注方面也存在重大差異，尤其是缺少對表外資產、利率風險的量化分析等內容。證監會率先向“會計準則的制定”發起了總攻，據悉正在擬定上市公司信息披露有關會計準則，理由是我國新會計制度和會計準則同國際通行標準很難在短時間內接軌。

3.會計域規則與組織域規則必須相互協調?，F階段我國會計制度具有較強的統一性，但用統一尺度去規范千差萬別的經濟事項，不能都做到恰當公允。過分強化統一性必然弱化有用性，反之也成立。因而必須確定統一性的強度，即會計規范是靠法規形式強制推行還是依靠權威性支持，是以具體規則還是基本原則為基礎。要在盡量杜絕“創新”會計制度根源基礎上注重企業管理創新與企業會計制度靈活性的協調發展。靈活性使會計能夠跟上業務創新的步伐，但這種靈活性不應被“過度開發”，否則利潤操縱之類的濫用靈活性就會隨之而來。一定程度的軟化會計規則，允許創新，財務會計才能進步。

作為政治域均衡狀態的國家形態構成任何整體性制度安排的一部分，政治域通常在結構上以中央政府為聚焦點。制度安排的性質因此在很大程度上具有國家的特征。在這方面，政治域對會計域制度變遷必然有較大影響。我國屬于大陸法系，強調的是統一性和嚴肅性，而且我國會計制度沒有經歷西方國家的自然孕育過程，制度一開始就具有高度權威性與法規特征，并逐步體現國家政策的特性?，F在會計研究的政治導向與政府行為還表現得比較嚴重，這是我國會計制度變遷約束條件之一。

組織域是會計域活動的空間，組織域的創新必然要求會計域規則的協調。當前我國企業組織正在從較小范圍的經濟合作秩序擴展到更大范圍的全球化，會計域必然隨管理創新不斷演變，這也構成了會計域制度變遷的約束條件之一。交易域是會計域的最主要對象，交易域的成功需要會計域規則的技術支持。全球變動的技術環境使新交易層出不窮，會計域的技術性規范必然要確保新交易的完成，實現價值創造。不難看出，組織域、交易域與會計域三者之間存在強烈的互補性，但它們發展的極限很大程度取決于政治域中政府的規制框架。

三、轉軌期會計域真實性前提：透明度制度安排

現實中通過會計域逆向改造整個治理機制是不現實的，即使是公司治理機制都不可能。因為就會計域規則自身改革中起決策中作用的也是大量的“集團利益”與個人利益，還會有許多不同的“觀念”或“價值標準”在起作用。因此，根本的解決思路是改變政治經濟中的“利益格局”。阿爾欽認為“產權是由社會強制執行的對資源的多種用途進行選擇的權利”，很明顯這句話表達了選擇即權利含義，這樣，相關利益者選擇權的實現程度及方式對會計規則形成有著決定性影響。

經濟學將政府定位于人更具有解釋力。在委托—分析框架下，政府兼有國有企業股東和政權機關的雙重職能，在所有利益相關者中最具影響力，而且存在利潤與非利潤多重目標支配，既有反映企業財務狀況和經營成果的意圖，同時也包含著其他方面的目的（如政治目標、社會目標及其他臨時性目標等），并且它們之間可能存在相互矛盾和沖突。而國際上通行的會計準則，其目的是唯一的，就是通過財務資料真實反映企業財務狀況和經營成果，為投資者和資本市場服務。由于人的特征是制造機會為自己或某些利益集團牟利，因而現階段政府主導的游戲規則的公證而透明必然受到一定影響。

多重目標導致的結果就是出現博弈行為，且參與博弈者越多，漏掉信息量越大或就是虛假信息。因為企業利益相關者中任何一方就會把自己掌握但不愿披露的信息看作博弈策略的一部分。在博弈均衡的格局里，各利益相關者都只能部分地觀測到自己所需信息，被漏掉的那部分信息所造成的經濟損失就構成整個信息系統“制度費用”的一部分。

因此，退而求其次的選擇是把提高信息透明度當作現階段中國社會經濟發展對整體制度安排的首要標準，這也是實現信息真實的前提條件。

現存透明度理論觀點大致可以歸納為以下幾類：第一類，透明度是一種技術范式，用來規范信息披露方式方法的標準。第二類，透明度表明的是所披露信息應具備的質量特征，是針對信息質量本身內在品質而言的。第三類，透明度屬于制度范式，是整個社會各行為主體應遵循的行為準則。第四類，透明度是資本市場的核心要素，反映了股東價值最大化觀念或利益相關者觀念下的公司治理改革取向。第五類，透明度是對社會文化傳統價值標準的挑戰，是一種自由化取向。我們認為，透明度是從經濟學角度予以界定的中性概念，是與信息密切相關的一個概念，其精確的定義應是：透明度是社會整體實現完全信息與完美信息的制度安排，是對封閉社會的超越。其中完全信息含義是人們必須對參與博弈的各方的每一個行為決策的結果、利益或損失有比較明確的了解或者有明確的預期；完美信息含義是博弈雙方在博弈過程中都能觀察對方的行為決策。

由于資本市場在整個國民經濟中作用日益重要，上市公司的透明度被信息需求者迫切要求，公司治理結構又是上市公司的核心，而上市公司治理結構的核心又是會計標準，因而，站在逆向相關角度，借助企業行為及會計透明度實現的制度分析與制度安排來折射出透明度實現的基本原理，是切實可行并行之有效的。

四、會計透明度：制度安排及啟示

透明度實現的前提條件是最大限度消除信息約束的制度根源，信息約束指在信息獲取過程中存在的自然障礙。會計使用一系列核算工具并通過嚴密的規則與科學的程序把它們組成一個經濟信息系統，作為社會管理者的政府，各種經濟政策的制定和各種管制行為，都離不開會計信息的支持。但另一方面，各種體現經濟政策的法律制度與政府管制也可能造成會計信息約束。我國現階段會計信息約束存在于：

1.會計制度制定權合約安排的不完備性，政府大股東導向明顯，制度安排很大程度體現出政治策略特征。就新制度經濟學而言，會計制度（準則）的性質是關于會計規則的公共合約，表現為不同利益主體在改革選擇集中利益互動的三元博弈行為或策略選擇行為。由于其特殊性在于不是直接約束相關利益主體的經濟行為，而是通過提供技術規范約束會計主體的會計行為，確保會計制度提供具有相關性和可靠性的財務信息間接地實現調解人與人之間經濟利益關系的功能。不難看出，我國會計規則尚不具備這種性質。

2.存在會計制度制定權部門之爭，其實質是爭奪會計準則的制定權。即使是現在，中國部門立法還比較盛行，目的是為本部門爭取最大的自由量裁權。會計規則制訂權歸屬、國有股減持的執行主體等都體現了多重管制目標對統一規則的人為割裂。

3.國內現有會計實務與國際慣例之間差距已不很顯著，但整個會計體系與當前經濟發展的差距越來越大。這是政府管制不透明的惡果：①企業增加會計信息透明度（如利潤透明）的好處可能被與透明度增加相聯系的政治成本超過。②企業增加會計信息透明受到政府規則自身缺陷的限制，如企業業務創新與企業會計制度靈活性同步是最有效的避險方式，但法制化會計制度的缺點是不容易進步不允許創新，容易造成自我封閉的會計法制。

4.在委托—分析框架下，作為人的政府面對如下窘境：給企業經營者以充分的經營自可帶來企業效率提高，但同時可能導致“內部人失控”，使股東利益受損；國家作為大股東對企業進行監督和控制，又會由于國家及其人所具有的特殊地位使這種監督和控制難免帶有行政色彩，導致對企業過多的干預。反映到我國上市企業的公司治理結構就是：內部人控制問題被“一股獨大”的現實合法化。

上述會計信息約束因素的客觀存在，阻礙了市場機制的有效運行。然而，盡管新興市場中政治域、組織域、交易域與會計域之間的互動關系還都存在相當明顯本土化特征，但資本因素在很大程度已是全球流通，各國和地區的資本市場也已相互連通，因此，資本持有人的選擇和偏好必然對其他國家和地區（特別是像中國這樣對資本需求強烈的新興市場經濟國家）的制度演進產生影響。因而資本又推動制度向全球化方向發展，“資本路徑”成為推動透明度制度安排的一種力量，必然要求規則一定要透明。所以，透明度制度安排必須堅持程序理性，確保高質量會計制度的透明度。

在改進透明度制度安排的同時，技術上也應有保障。最大化強制信息披露制度是美國SEC監管思想，現已獲得普遍接受。透明度需要一種相應的配套機制作為基礎，其完整的框架結構包括如下內容：（1）明確會計信息應具備的質量標準及評價方法，優先選擇國際公認的會計標準；（2）合理界定信息披露的內容、時間和頻率；（3）解決會計信息在信息結構與信息量上的不對稱性，確保公平對待所有利益相關者；（4）實行嚴格的監督制度及違規處罰制度；（5）具有獨立的第三方審計及鑒定。

技術上滿足會計信息披露與制度上解決會計信息約束兩者的結合才能確保會計高透明度的實現。若把上述思想引入透明度一般性制度安排，可以折射出高透明度應具備的基本條件：

1.政府決不能因實施管制而導致信息約束，以科學的程序事先安排各種數據、法規及相關信息公布時間表，并且使各行政行為主體在政策運作上協調一致，重點是理順財政部與證監會的關系，并改革我國以預算會計為特征的政府會計制度，轉變重心，注重面向公眾的信息披露，進而提高政府行政行為的透明度。

2.任何行政決定的做出都要以行政決定部門和主管人員責任（行政責任和法律責任）與權力保持相互對稱，要加強司法介入的力度則必須保持法律制度的獨立性和權威性，但要避免司法制度與社會經濟現實出現二元對立與分化。

3.各類市場參與主體應按照一定的透明度標準充分披露信息，以滿足信息真實性的質量要求。由于有關透明度的標準歸納起來有50多項，因此必須對關鍵性的標準及相關指標予以明確，其中對企業行為和文件透明度標準的研究是當務之急，公司治理評分（包括概念、標準、方法三方面）又是重中之重。

4.在一個高透明與競爭性的市場環境中，自律往往比強制監管更有效。一定程度的放松管制對于提高透明度非常重要。理論上講，一個企業只要做到了充分透明度，無論經營好壞，都可以上市。因為上市公司的治理結構和信息披露行為，從監管角度來看，比其業績更重要，業績只是其自身問題。當前政府應盡快使企業上市成為高透明度的自由選擇。

5.透明度與信用、責任、創新和信息等諸價值概念密切相關，是一個全面、綜合性概念。比如，決定透明度制度有效性的一個重要條件是相關執行主體的道德意識，即“誠信”程度，制度經濟學的術語就是“第一方監督”。又如，持續信息披露的法律責任主體為公司董事會，若出現違規違法，董事會全體成員及監事會都應承擔相應責任。

「參考文獻

[1]青木昌彥（美）。為什么多樣性制度繼續在演進[J].經濟社會體制比較，北京：2001年6期。

篇(5)

【關鍵詞】管理會計；變遷管理；環境

一、引言

從管理會計角度考察，變遷管理是由影響管理會計發展的內外部環境變化引發的一種自我調節機制。20世紀80年代，因管理會計對實踐的相關性消失，以約翰遜與卡普蘭教授于1987年出版的《相關性消失了———管理會計的興衰》一書為代表，學者們開始圍繞管理會計展開了一系列的變遷研究（BurnsandVaivio，2001；Scapens，2006），并積極圍繞企業實踐的需要，開發出了諸如作業成本/管理（ABC/ABM）、平衡計分卡（BSC），以及目標成本與利潤規劃（如JIT、EVA）等管理會計工具。近年來，隨著中國經濟進入新常態，全球經濟發展出現了趨緩的態勢。從企業角度來看，現行的經營模式與產業結構的優化升級以及互聯網新經濟發展的要求等出現了不適應的現象，管理會計的信息支持系統與管理控制系統亟需結合經濟新常態的要求進行規范、協調與擴展。因此，從全球經濟的復雜性和我國經濟發展的內外部環境特征出發，充分認識管理會計變遷及變遷管理的內在動機，積極思考環境變化條件下企業追求價值創造的理性抉擇與路徑選擇，已經或正在成為管理會計研究的一項重要課題。

二、對管理會計變遷及變遷管理的認識

環境的推動與變遷管理自身的需要，是管理會計變遷管理形成的動因。影響管理會計的環境因素有經濟方面的，如全球化的經濟波動、市場開放和企業競爭，以及生產技術和信息技術進步等；也有制度方面的，如制度的強制力、規范力和模仿力，其中制度方面的強制力是指管理會計推廣與普及在政策效果上的執行能力與具體效果。

（一）管理會計變遷的客觀必然性

管理會計變遷是對管理會計體系中理論與方法的形成、發展及其變更和終止的過程與原因所作的研究（馮巧根，2006）。企業生存與發展的內外部環境的變化是引起管理會計變遷的根本原因；企業管理實踐表明，變遷管理正在成為企業管理的一項重要內容。一方面，中國經濟進入新常態，對經濟增長的速度、經濟結構的調整以及經濟發展的驅動機制等提出新的要求；另一方面，以移動互聯網為代表的新技術的持續推進，對產業、企業的發展帶來巨大的沖擊，企業的資源配置方式以及面臨的技術、市場、資本等條件將發生新的變化，進一步加劇了企業的生存壓力（馮巧根，2015）。管理會計作為企業管理的戰略信息提供者，如何在新環境下幫助企業管理當局作出明智的決策，實現企業的價值增值，以及確保企業的持續性成功，其關鍵就是加快管理會計自身的變革，并實施科學有效的變遷管理。2014年10月，財政部頒布的《全面推進管理會計體系建設的指導意見》說明管理會計變遷已進入一種“新常態”，管理會計的變遷管理將成為企業發展的必然選擇。即，當企業發展到一定階段之后，客觀上要求對管理會計進行規律與經驗的總結與提高，并且希望能夠使管理會計經驗（通過案例研究為主的方式進行）轉化為理論與方法體系。換言之，管理會計的變遷管理就是要適應經濟穩定增長、產品結構優化升級，以及經濟發展創新驅動的客觀需要，尋求價值創造與價值增值的新路徑。

（二）管理會計變遷管理的意義

管理會計變遷受組織、制度、技術，以及文化及其行為特征等因素的影響，管理會計變遷管理則是對變遷過程中涉及的變遷成因、過程及其后果的管理。管理會計的發展已經走過了執行性與決策性的管理階段，并進入權變性的管理階段。管理會計變遷管理既要考慮會計屬性的需要，也要滿足經濟社會發展的信息需求與控制需要。在企業的實踐活動中，管理者的改革與創新離不開變遷管理的引導與規范?！白冞w管理理論認為，變遷帶來的管理理念、經營模式以及文化價值與技術創新等內容，需要通過引導、規范等才能使其進入制度化的層面，并成為管理會計體系的新常態（馮巧根，2015）。”我國管理會計的變遷管理強調政府的導向性與市場的自主性高度融合，它需要對不同組織采納或拒絕某種或多種管理工具和方法的現象、動因和效果進行深層次的理論詮釋，并結合企業實踐的演進判斷管理會計改革與創新的效率與效果。歷史經驗表明，實踐中宣稱“獲得重大成功”的變革（Taylor-BiancoSchemerhorn，2006；高靜美，2014），其數量極為有限。研究動態復雜環境下的管理會計變遷及變遷管理有著深刻的理論和現實意義。首先，它是提高管理會計相關性的需要。全球經濟一體化步伐的加快，使全球步入了經濟的“新常態”，并導致管理會計的外部環境與內部條件發生改變，傳統的管理會計理論與方法體系亟需升級與轉型。如何引導、規范和發展管理會計，并使其在企業實踐中發揮更積極的作用，離不開管理會計的變遷管理。管理會計變遷與變遷管理不僅有助于促進管理會計理論與方法體系的形成與發展，也有助于產業的轉型升級和企業經營模式的創新與發展。面對激烈的市場競爭等外部環境，企業只有求新、求變才能獲得生存。有的企業家甚至說“中國企業不變革就不能活”，這一點從各種層出不窮的兼并收購活動中即可見一斑（馮巧根，2014）。其次，管理會計變遷管理是理論發展的需要。人們所處的管理會計變遷的觀察角度不同，其形成的管理會計變遷理論就會有差異。影響管理會計變遷的理論主要有兩種：一是制度變遷理論。制度變遷有兩種路徑，一種是漸進式，另一種是激進式。管理會計變遷作為一種漸進式的路徑，其好處是過渡平衡，波動小，但由此引起的許多問題一時難以解決，有時可能會成為阻礙管理會計發展的重大問題。對此，有學者提出“有必要結合激進式變遷，對各種管理會計技術方法進行全面、系統的總結與提煉，以尋求有效的變遷策略”。此外，從管理會計變遷環節著眼，必須克服那些“后進的變遷”，即難以擺脫路徑依賴、偏重于以往的慣例，并對制度變遷產生阻礙的情況；強化“進步的變遷”，即依據有效的手段來置換慣例的行為及其過程的情況（BurnsScapens，2000）。從制度視角研究管理會計變遷有助于推進管理會計的信息化、系統化和國際化，進而為管理會計研究開辟一條新的發展道路。二是普及創新理論。在企業實踐中，管理者需要倡導一種新起點或路徑，諸如組織解釋意象（Labiancaetal.，2000）之類的創新理念，并通過變遷管理加以普及與推廣。管理會計變遷往往經過三個階段：

（1）初始階段，它從某個地方形成管理會計的新理念，并由此形成新思想，構造它的初始版本，以及嘗試去推銷這個新理念或概念給相關的受眾（管理會計理論與實務工作者）。若是有了管理會計理論或概念的情況（如ABC），那么這一階段將引起最初真實世界的實施。

（2）策劃階段，這一階段包括對新理論或概念的進一步分析（如它的組織含義），以便深刻地描述、理解和解釋它（如變遷的成因、發展與創新的狀況等）。

（3）概化階段，這一階段的特征是管理會計變遷的成果（新的理論或概念）或遲或早會被人們用作基礎性評價（基礎理論評價）的對象，在這個過程中，這種理論或概念會被放進更廣泛的組織和社會環境之中，以便剖析和評判它反映的核心價值以及它真正提倡的目標。譬如，通過管理會計的變遷管理，努力構建中國特色的管理會計理論與方法體系，進而為全球管理會計體系作出積極的貢獻。加強管理會計的變遷管理是提高管理會計變遷效率與效果的重要手段。從管理會計工具角度上探討，變遷管理的功能作用是：

（1）提高管理會計工具的應用效率與效果。這方面主要是提高管理會計工具與其他管理工具的整合與匹配運用的能力。即，在向其他企業或主體普及與推廣應用時，能夠讓使用者用較少的工作量或較低的成本將管理會計工具轉化為本土化所需要的管理工具或技術方法的能力。只有這樣，才能真正發揮管理會計變遷管理的效率與效果。

（2）形成一個共同的規范體系。管理會計變遷管理要遵循共同的規范與原則要求。即，在路徑與規則上尋求共生性與規律性，進而形成一種全球管理會計文化與知識體系的生態圈。

三、管理會計變遷管理的路徑選擇

管理會計的變遷管理主要有三個路徑：一是引導；二是規范；三是制度創新。在具體的變遷管理手段與方法上，往往是分層次進行的，如基于公司治理層面的變遷管理，包括管理層面的變遷管理、基礎層面的變遷管理等。

（一）管理會計變遷管理的路徑

管理會計變遷管理是在顧客價值創造經營（CustomerValueAddedManagement：CVAM）的基礎上提升企業價值增值的核心競爭力，具體措施表現為兩個方面：一是提高管理會計信息支持系統的科學性與有效性；二是發揮管理會計控制系統的合理性和先進性。然而，不同企業的管理會計變遷存在各自的情境特征與規律，管理會計的變遷管理需要結合自身情境進行路徑的選擇。實踐表明，管理會計變遷往往不會按照既定的軌跡自我實現。管理會計變遷及變遷管理過程中會遇到許多新的困難和問題，如管理會計的邊界、管理會計工具的適用性與會計人員的主動性與積極性等。從理論上講，構建一個管理會計變遷的基本框架是管理會計變遷管理成功與否的基礎與保證。譬如，依據情境理論，企業要實現滿意的“情境組合”，需要調動行為主體的內在動機。管理會計變遷管理的內在動機是在引導與規范的基礎上，形成一種制度創新模式。這種制度創新一般有兩種方式可供選擇，即情境嵌入與情境依賴。情境嵌入是將某種方法應用于企業中，并加以消化、吸收與提高；情境依賴則是從企業中提煉出原創性的管理會計方法，并形成有效的管理工具。從中國特色管理會計理論與方法體系的形成與發展要求出發，選擇后一種制度形式的意義更大，即情境依賴。這種方式的優點是容易切合實際，可操作性強，但它也有缺點，如典型性差，可能不具備推廣價值等。如何應用管理會計案例研究，引導和規范中國情境特征下的管理會計研究，需要借助于管理會計的變遷管理解決上述問題。譬如，對企業或案例研究對象如何進行遴選。筆者認為，可以通過管理會計變遷管理構建一個標準，確立一些基本的判斷依據。比如，案例研究的對象或企業是否：

（1）屬于行業龍頭；

（2）能夠創造價值并帶來價值增值；

（3）具有情境中性特征，便于在其他企業推廣應用；

（4）實施方法簡單，操作易行；

（5）能夠實現企業管理效益與效率的提高等。

（二）提高管理會計變遷管理的效應

管理會計變遷管理將成為管理會計的“新常態”。從路徑優化的層面看，管理會計變遷管理為管理會計發展提供了一個新的平臺，要充分發揮管理會計“管理控制”與“信息支持”兩大系統的功能作用，并使其在企業管理中產生積極的效應?？傮w來看，管理會計變遷體現了管理會計全球趨同的態勢，各種創新的管理會計工具和技術方法能夠迅速從其發源地向世界各國傳播。其中，包括20世紀70年代源自日本的全面質量管理（TQM）、適時制（JIT）和目標成本管理等，80年代源自美國的作業成本法和90年代的平衡計分卡，以及20世紀后的物料流量成本法與資源消耗成本法等管理會計新工具與新方法。這種由管理會計變遷而誘發的管理會計工具或技術方法對本土企業的實踐是否有用，能否為企業創造價值，或者說企業是否愿意主動采用這些方法等，成為管理會計變遷管理的主要工作內容。從管理會計工具的變遷管理來看，通常采用比較研究的方法來測試工具變遷的效應。蘇文兵等（2013）研究認為，管理會計比較研究的方法主要有三種：第一種是同一組研究者共同或分別在不同國家（或地區）進行同一主題的調查研究，然后作出比較；第二種是一些學者針對某個問題利用已經發表的研究成果在不同國家之間進行綜合和比較；第三種是在前人研究基礎上，采用類似的研究設計，觀察在他國得到的研究結論在本國是否成立，從而尋找不同研究背景下的共性和差異?？疾旃芾頃嫷淖冞w管理效應必須立足于企業的情境特征，即只有那些能夠為企業帶來明顯的經濟效益，并且有助于幫助管理當局作出明智決策，維護企業可持續發展的管理會計路徑才是“變遷管理”的正確選擇。

四、管理會計變遷管理的動因分析

管理會計中的動因分析一般包括結構性動因與執行性動因。管理會計變遷管理的結構性動因，主要是認識管理會計變遷管理的構成要素；執行性動因主要是提高管理會計變遷管理的效率與效果。通過管理會計的變遷管理，確立管理會計在企業中的地位，使利益相關者更好地認識管理會計，并促進管理會計與財務管理、內部控制的協調發展。

（一）加深人們對管理會計構成要素的認識

這是從管理會計變遷管理的結構性動因視角觀察的。通常，人們認識財務會計，主要是從財務會計的兩大“構成要素”入手，即財務會計是由“財務狀況”與“經營成果”構成的理論體系，所以只要抓住這兩個要素就能夠對財務會計的功能作用等作出大體的判斷。相應地，人們理解財務管理，也主要據以“財務活動”與“財務關系”這兩大構成要素來把握。管理會計同樣具有自身的構成要素，這就是“信息支持”與“管理控制”。由于財務會計、財務管理與管理會計具有同源性的特征，所以，這三門學科的目標是一致的，即都要實現企業的價值增值；如果說有所區別的話，主要表現在實現價值增值的具體路徑上略有差異。從管理會計變遷管理視角總結管理會計實踐的效果，其評價標準主要有三個方面：

（1）與管理會計目標的一致性，即是否為企業的價值增值發揮了自身的功能作用；

（2）完善了管理會計的信息支持系統，管理會計的信息系統對企業實踐是否具有積極的效應；

（3）加強了管理會計的控制系統，即能否在企業戰略規劃、經營控制和績效評價中提供有益的幫助。

（二）有助于尋求管理會計的發展規律

管理會計變遷表現出的是“概念擴展”還是“制度建設”的規律性，或者是從概念擴展向制度建設轉變的發展規律，體現了管理會計內在動機的情境映射。制度建設是管理會計變遷管理的方向，但是制度本身是動態發展的，管理會計制度建設需要變遷管理加以引導、規范，使制度建設的“成本/效益”達到最佳。一方面，通過管理會計的變遷管理尋求管理會計發展的計量基礎。一種新制度的建立，一般會產生一系列制度成本（交易費用），具體包括：

（1）設計費用；

（2）執行費用（如宣傳、培訓費用、試點費用）；

（3）調整費用（制度的修改、完善）；

（4）新制度施行初期各方面不適應造成的機會成本（如抵觸成本、摩擦成本等）等。相應地，新的制度安排也會帶來一系列制度收益，如制度激勵（調動各方面積極性）所形成的增收節支額和約束不良行為以及制度實施而減少的損失（如資產流失的減少）等的機會收益。另一方面，通過管理會計的變遷管理使“概念擴展”形成一個共同的框架。如作為管理會計變遷的一種重要手段，即管理會計工具整合，長期以來缺乏理論的指引，通過管理會計的變遷管理，則可以形成一種基本的框架，如將管理會計工具的整合規范為以下幾種形式：

（1）來自實踐或工具自身的創新，如實踐中的情境依賴成果，就是由管理會計工作者率先創立的，主要體現為原創性的成果；

（2）工具的整合與擴展，如資源消耗成本管理（作業成本與彈性成本法的整合）和作業成本管理（作業成本法的擴展）等；

（3）其他管理工具的導入與發展，如清單管理等（馮巧根，2015）。

（三）提高管理會計實踐的效率與效果

變遷管理表明，當今的變遷已不再是從一個狀態到另一個狀態的間歇性改變。譬如，在互聯網經濟下，企業的變革往往是顛覆式的革命。具體可以從以下幾個方面加以體現。

1.在管理會計變遷的職能設計方面針對管理會計的信息支持系統，引導其向高效的決策機制等方面轉變。譬如，管理會計數據要能夠轉化為有用的信息，這些信息能夠為企業決策提供有益的支持和幫助；同時，有了正確的決策還需要有高效的執行力加以保障，即決策必須轉化為正確的行動。只有這樣，管理會計變遷行為才能夠轉化為具體的企業績效。它帶來的管理會計效果就是要擴展管理會計的功能邊界與射程。

2.在管理會計變遷的功能運行方面通過強化“會計溝通（AccountingTalk）”，轉變信息交流通道。由傳統垂直的溝通渠道轉向基于互聯網的網絡式信息的交互平臺，其明顯的效率與效果是員工能夠實時地獲取用戶和市場的信息，主動、快速地響應和滿足用戶需求，為顧客創造價值，實現企業的價值增值。

3.在管理會計變遷的機制安排方面要突出前饋機制的重要性，將前饋機制嵌入到管理會計工具或方法的創新與發展過程之中，使前饋與反饋相互匹配，提高管理會計的效率與效果。以預算為例，即將靜態的預算反饋、控制和評價轉變為基于互聯網的實時滾動預測和決策，構建資源柔性優化、績效持續改進的有效體系。

4.在管理會計變遷的數據處理方面既重視與管理會計相關的大數據，也要強調大數據中的小數據，實現管理會計信息支持系統與企業管理信息系統和財務會計信息系統的相互協調與配合，提高各項數據的運行效率與效益。換言之，在當今社會，數據多少并不能代表企業的競爭能力，只有充分利用數據并發揮其積極作用的“數據能力”才是真正的核心競爭力。大數據和信息平臺只是手段，是為戰略目標實現而服務的，要倡導管理會計信息與其他信息的共享共用，并據此推進企業決策行為的科學化與高效化。

五、結束語：

管理會計變遷管理的發展方向隨著信息技術的發展與企業經營的全球化推進，企業必須強化管理會計的變遷管理，積極應對環境不確定性的客觀現實，并處理好各種環境風險及變遷中遇到的其他問題。唯有如此，企業才能保持控制的高效率，以及經營的高效益。

（一）通過變遷管理應對企業的環境不確定性

從經濟學角度講，信息不對稱是產生不確定性的原因之一。即由于缺乏足夠的信息，決策人進行決策時往往對外部環境的認知不足，很難針對不確定性的環境作出準確的判斷。環境不確定性增加了企業各種戰略失敗的風險，使企業計算與各種戰略選擇方案有關的成本和概率發生困難（馮巧根，2014）。美國學者Duncan（1968）認為，應該從兩個維度來確定企業所面臨的環境不確定性：一是企業所面臨環境的動態性，二是企業所面臨環境的復雜性。管理會計變遷管理的對策是：

（1）組織結構的調整，一是設置對應于外部環境的緩沖部門，二是將傳統機械的組織結構轉為權變靈活性的組織結構。

（2）提高內部報告的功能定位，增大信息含量并據此開展預測。

（3）加強組織間關系管理。組織間關系管理要求對傳統的職能管理系統進行拓展與集成，提高管理會計的權變性。譬如，延伸管理會計控制系統的時間坐標，擴展管理會計控制手段與方式的空間范圍，以及加深組織經營與投資過程中的管理會計功能與結構等。

（4）明確責任機構或人員的職責與獎懲，促進管理會計控制系統作用的充分發揮。

（二）優化管理會計變遷管理，積極制定管理會計的行為指南

一般認為，文化與行為特征是對管理會計變遷影響的主要因素，但也有學者對此提出相反的觀點。盡管傳統觀點認為國家文化和企業文化是導致管理會計實務差異的重要因素，但是在全球化的今天，國家文化對管理會計實務的影響正在減弱。即雖然企業文化仍對管理會計實務具有影響力，并超過國家文化的影響，但是今天的企業大都承受相似的全球壓力，因此企業似乎都愿意接受相似的管理思想和方法（GranlundLukka，1998；蘇文兵等，2013）。它表明，管理會計變遷管理必須注重企業的情境特征，并從國家文化與企業文化的視角積極思考管理會計發展的未來方向。換言之，依據管理會計變遷的情境特征，加快管理會計的變遷管理，通過制定管理會計指南或指引來引導或規范企業具體的管理會計實踐，是現階段一項十分重要的任務。此外，從制度變遷角度來認識管理會計的變遷管理，還需要對制度與組織共生關系引發的結構性變遷因素進行客觀的分析，同時加強對制度集合的選擇。換言之，一種新的制度如果用與之背道而馳的老的組織來執行，顯然會適得其反。對此，必須積極構建與管理會計變遷管理相適應的新制度及其相配套的管理會計組織體系。

【參考文獻】

［1］JOHNBURNS,JUHANIVAIVIO.Managementac-countingchange［J］.ManagementAccountingResearch,2001,12（4）:389-402.

［2］SCAPENS.Understandingmanagementaccountingpractices：apersonaljourney［J］.BritishAccountingRe-view,2006,38（1）:1-30.

［3］馮巧根.管理會計變遷的制度經濟學分析［J］.財經理論與實踐，2006（5）：79-84.

［4］馮巧根.管理會計的變遷管理與創新探索［J］.會計研究，2015（10）：30-37.

［5］高靜美.組織變革中戰略張力構建與實施途徑：基于管理者“意義行為”的視角［J］.經濟管理，2014（6）：180.

［6］馮巧根.論高水平管理會計的本土研究［J］.云南財經大學學報，2014（5）：130-136.

［7］渡邊岳夫.管理會計與行為動機［J］.商學論叢（日本中央大學），2003，45（11）：61-87.

［8］BURNSJ,SCAPENSRW.Conceptualizingman-agementaccountingchange:aninstitutionalframework［J］.ManagementAccountingResearch,2000（11）:3-25.

［9］LABIANCEG,GRAYB,BRASSDJ.Agroundedmodeloforganizationalschemachangeduringempow-ermen［tJ］.OrganizationScience,2000,11（2）:235-257.

［10］蘇文兵，張朝宓，熊焰韌.管理會計實踐及其理論解釋：國際比較視角［J］.會計與經濟研究，2013（5）：12-17.

［11］馮巧根.管理會計的框架結構———情境特征的管理過程［J］.會計之友，2015（20）：133-136.

［12］馮巧根.基于環境不確定性的管理會計對策［J］.會計研究，2014（9）：21-28.

篇(6)

存貨管理上有一種叫巴雷托庫存管理法，即按價值分類的庫存管理方法，也體現了“二八法則”的內涵。A類是價值最高的庫存，品種可能只占庫存總數的15%，但是成本卻占到總數的70%-80%；B類是中等的庫存，品種占全部庫存的30%，占庫存總價值的15%-25%；C類是價值較低的庫存，價值只占全部年度貨幣量的5%，品種卻是庫存總數的55%。用巴雷托法則，該企業存貨管理的主要精力應放在A類存貨上，對其實行嚴格的控制，進行詳細計算、記錄和經常檢查；B類存貨實行一般控制、一般記錄，定期檢查；C類存貨實行簡單控制、一般記錄，必要時檢查。

100多年前科學管理之父泰勒提出：規模較大的企業不能只依據職能原則來組織和管理，還必須應用例外原則?！袄狻笔侵改切┢x計劃和預期效果的事。市場環境變化莫測，“例外”不可避免，是一種市場常態。管理會計應尋求一種方法去應對，即“例外管理”?！袄夤芾怼笔侵冈谝巹潯Q策、控制時應重點關注非常規化的重大問題，而對預算中不影響全局的常規化事件可以授權于下級部門。一定要找出管理中20%的“例外”，使那些重點經營要務在傾斜性管理會計中得到突出，并有效發揮其帶動整體性發展的“龍頭”作用。如主管應將已經有制度化、標準化流程的事件授權于下級管理會計人員去完成，而自身主要去對非規范化、偏離預期效果的例外或管理事件進行分析、處理、監督和決策。如果一個主管追求“魚和熊掌兼得”，則勢必會稀釋資源，分散精力。

在管理會計中“例外管理”的情形有：在核算中出現會計信息與實際情況不符且差異巨大的情況；出現欺騙、隱瞞和舞弊行為；管理會計系統、內部控制系統出現重大問題；市場環境發生重大變化；各種意外災害的發生，等等?！袄狻钡奶攸c一是隨機性、突發性，隨時可能出現在企業的日常經營中，在人們預料之外，又沒有經驗可供借鑒。另一特點是重大性、風險性，會使得管理會計的預見性、可控性大幅度降低。這不是預算中的常規事件，沒有固定的解決方案，要提前預防。實行“例外”管理，可以使管理會計人員有更多的時間和精力專注于非常規事件，使其管理途徑逐漸縮短，能集中精力對重大問題進行經營決策，為提升企業管理績效提供一種更為可靠的保障。如在成本控制時運用“例外管理”。運用標準成本時，往往會出現成本差異分析。而成本差異的種類是繁多的，為提高效率，應把主要精力放在可控成本差異（如數量差異和可控差異）以及非正常的成本差異金額較大、出現成本差異的持續時間較長、影響重大、舞弊等情況上，成本管理控制才會更加有效。

美國管理大師彼得?德魯克曾一語道破天機：“當前社會不是一場技術革命，也不是軟件和速度的革命，而是一場觀念上的革命――打破常規?！笔袌鲎兓豢深A測，沒有固定解決模式，無任何經驗可借鑒。管理會計一是要正視現實，沉著面對，對例外事件進行剖析，并綜合考慮解決事件所帶來的效益和成本，做出正確的判斷；二是把人力、物力、財力資源有效地整合，利用專業化知識進行分析判斷，并做出戰略決策。另外，在危機爆發前，要有計劃、有系統地找到危機因子，完善危機管理流程。

篇(7)

隨著我國社會和經濟的發展,以及社會主義市場經濟的日益完善,我國在國際經濟中的地位不斷提升,國際化的競爭逐漸激烈,在這樣的經濟形勢下,對企業的發展提出了更高的要求。從企業的財務管理方面看,現在企業的會計職能是有了較大的變化,以前的財務會計和管理會計是單向發展的,而現在這樣的發展已經不再適應時代的要求,財務會計和管理會計的邊界是逐步地在消失,向著融合的趨勢逐漸發展。那么,這就需要企業中從管理人員到普通職工,尤其會計部門,要持有正確的會計觀念,企業要建立和完善現代化的企業會計制度,還要充分利用好計算機和網絡通訊等技術工具,可以更好地實現財務會計和管理會計的融合。

關鍵詞:

財務會計;管理會計;有效融合;策略

財務會計和管理會計是會計專業的重要組成部分,作為會計學中的兩大分支,在企業的財務部門當中起著很重要的作用。財務會計是現在企業管理當中的重要一環,占據重要位置,管理會計是最近幾年當中隨著經濟的發展,逐漸得到大多數企業的認可和運用。在現在的經濟競爭激烈的市場環境下和經濟形勢逐漸復雜的情況下將財務會計和管理會計相融合對企業的經營發展是有促進作用的。本文將要對財務會計和管理會計的含義做分析,闡述他們之間的聯系和區別,對于兩者的融合的可行性做比較,提出了一些較為可行的方法策略。

一、財務會計和管理會計的簡介

財務會計主要指的是對于企業之前已經進行了的交易和信息內容,通過確定、登記和計量,之后再進行記錄和報告等程序加工和處理,是需要采用財務報表為主的報告形式,向其他的相關的企業或者利益集團提供財務信息。這樣的經濟信息反映著企業過去的資金的運動形式和活動的內容,主要以貨幣作為了計量單位,再加以文字和數字進行表述。管理會計又稱為“內部報告會計”,包括成本會計和管理控制系統。管理會計是旨在提高企業的經濟效益,并通過一些專門的和有效的方式方法,再利用財務會計給出的重要資料和其它的一些有效的資料進行加工和整理報告,進而使得各級管理人員可以據此對企業中日常的各種經濟活動有所了解和掌控,使得管理人員作出日常的合理規劃和有效控制,幫助決策者做出各種專門決策的會計分支。

二、財務會計和管理會計兩者存在的聯系和區別

(一)財務會計和管理會計的聯系之處。

1、兩者都是現代企業會計系統的重要組成部分,他們之間是具有同源性的,即相互聯系但又是相互制約,因此彼此起到了相互補充的作用。2、兩者在企業中想要達到的最終的目標是一致的。兩者所處的工作環境是相同的,他們都是為企業服務的,其最終目標都是要讓企業的經營和管理更加高效。3、兩者之間的信息是可以互為所有和所用的。財務會計系統是作為管理會計的重要信息的來源,而財務會計也經常會利用管理會計工作所產生的結果。通過對財務會計類信息的加工以及利用,可更好地為企業服務。

(二)財務會計和管理會計之間的區別。

1、財務會計和管理會計內容不一樣。財務會計的主要內容包括六要素,其分別為企業的資產、負債、所有者權益、收入、費用和利潤。財務會計主要對這些內容進行核算,進而反應企業的經營狀況和結果。管理會計的主要內容包括管理層以及決策層的決策、績效評價和控制,對資金進行分析評價、控制和預測,最終做出合理的決策。2、財務會計和管理會計的服務對象不同。財務會計是向企業外部其他的利益單位提供一些基本的或者必要的財務信息,主要的服務對象是與企業有關系的個人、組織和企事業單位等,屬于外部會計。管理會計是向企業內部提供有價值和有效的經營管理的信息和最優化的決策信息,為企業內部的各層管理人員在進行管理和決策時提供有價值的依據和參考信息,可以加強企業內部的控制,進而提高企業經營的效益,其屬于內部會計。3、財務會計和管理會計的主要的工作重點不一樣。財務會計屬于外部會計,它的主要的工作內容是做賬報賬,工作的重點是對已發生的事情進行登記等處理,提供的是過去的企業資金流向的動態的相關信息。管理會計屬于內部會計,它的工作是為企業的經營和管理工作所服務的,工作重點是面向的未來,是對在掌握歷史信息基礎之上來對企業的未來進行必要的預測以及決策。

三、財務會計和管理會計相融合的可行性分析

(一)財務會計和管理會計的會計對象是一致的。

從上文的表述中,可以知道,財務會計和管理會計的工作主要內容是不一樣的,財務會計表達的是已經發生的事情,而管理會計是預測以后的經營活動和財務流向。雖然兩者分工不同,但是卻都是在服務于整個企業的。

(二)財務會計和管理會計的信息源是一致的。

會計體系是為了提高企業的生產效益更有效和高效地管理好企業財務而產生的,會計是一個信息系統,它的作用是管理企業的經濟、為企業提供財務以及相關方面的信息。所以說它的本質就是記錄信息和提供有用的信息,利于企業進行決策的信息系統。雖然他們的信息提供的側重點不相同,作為會計的兩大分支,他們的信息系統都來源于企業生產經營中原始的信息。

(三)管理會計是在財務會計之后生成的。

管理會計成為會計的一部分經歷了一段較長的時間。由于現在企業的所有權和經營權相分離,因此企業需要在財務上采用一些措施來提高競爭力的,例如采用以財會為基礎進行預算再加以分析,這樣可以做出較為全面的責任預算,可以把不同的目標落實在不同的部門里面,在進行嚴格的考核以及評價,這樣可以達到較為高效的預算結果,而這些方法措施在從理論上說是包含在管理會計的范圍內的,但是多數情況下由財務會計進行。

(四)會計理論的不斷進步對促進財務會計和管理會計的融合起到了助推的作用。

1、增值會計模式為兩者的融合創造了前提條件,增值會計模式使得兩者的目標和服務的對象相統一,使兩者的信息得以更好共享,可以促使兩者進行互補。2、現金流動會計使得兩者相融合貫通創造了可能,財務報表是直接提供了之前、當前和未來的資金流量的信息,能夠使企業的績效評價和投資緊密地結合,加強了經濟和投資效益的關聯程度。3、資本成本加強了兩者的融合,對于建立統一的會計體系是重要的環節,它使得財會計和管理會計在成本上達到了統一,在某種程度上也使投資項目的使用和配置更加協調。4、事項會計為兩者的融合提供了技術上的保證?，F在計算機技術已經得到了極大普及,事項會計要求的多重計量與財務會計和管理會計系統的數據進行了分享,主要提供事項信息,能夠更好滿足不同的使用者的需求,這就促使財會和管理會計之間的界限變得更加不明顯了。

四、進行財務會計和管理會計融合采取的策略

(一)企業管理人員需要有正確的會計觀。

財務會計和管理會計是會計的兩大組成部分,但是,有這樣的一種情況存在,在我國的大部分企業當中普遍比較重視財務會計,對會計的認識往往停留在對企業資金流動的記錄和計量上,卻忽略了管理會計這一同等重要的會計組成部分,對管理會計不夠重視。企業的管理人員應該對這種情況進行改進,應該充分發揮會計的財務和管理職能,完善企業管理機制,尤其財務部門,提高對會計人員的要求,招聘高素質的會計人才,加大力度促使財務職能和管理職能的更進一步的融合。

(二)建立和完善現代企業的會計制度。

想要辦好一件事情,使得事情的運行高效順暢進行,需要一套成熟的規則體系的指引和控制,企業會計的高效運行需要科學的會計準則來作為指導。所以,對于會計制度不太完善的企業需要逐步建立和完善會計體系,這需要明確財務部工作人員的權限以及分工,同時還需要財務會計和管理會計可以根據企業的更好發展而協調好各種資源,挑選出最有利于企業發展的策略,為管理和決策層提供必要的信息。

(三)要充分地利用好計算機技術在會計中的運用。

運用計算機可以使財務會計和管理會計更加充分地相融合,計算機網絡和現代化的通信技術的快速發展和應用也極高地提升了信息處理的效率,進而可以減少人工等各種成本,為財務會計和管理會計的相融合提供了條件。數據庫管理系統可以有效地對最原始信息進行充分地管理,這就使得財會和管理會計更加方便、快捷、高效地運用這些信息,網絡通信技術滿足了其對信息及時性的要求,可以及時和同步性地采集這些原始的數據。實時性和在線的管理以及遠程控制使得會計系統更加地開放,有利于內部獲取和采用信息的同時,可以幫助企業管理層作出決策,也利于企業財務部向企業外部提供報告。

五、結語

綜上所述,財務會計和管理會計的有效融合是可以使得會計的財務和管理部門工作更加有效地進行,進而提高其效能,是企業健康穩步地發展的重要保障,這對于構建和完善會計體系是必須經歷的。

作者：堵微子 單位：同濟大學浙江學院

參考文獻:

[1]曹淑萍.對新經濟形勢下財務會計與管理會計融合趨勢的探究[J].港澳經濟,2014(2):94-95.